新會計準則對商業銀行所有者權益影響研究

張曉力

摘要：新會計準則中增加了一份關于企業所有者權益的變動表，要求企業需要在年報中披露所有者權益的增減變動。本文重點研究了新會計準則對于商業銀行所有者權益的影響變動，在分析造成所有者權益變動原因的基礎上，為商業銀行今后的發展方向提出幾點建議。

關鍵詞：新會計準則;商業銀行;所有者權益

引言

新會計準則增加的所有者權益變動表能夠更加全面與直觀地反映會計主體所有者權益的綜合變動情況，從而提升會計信息質量，提高相關會計信息的準確性與可靠性。而通過分析新會計準則與舊會計準則之間的差異，則可以更加明確新會計準則中的缺陷與不足，從而發展與深化我國在會計理論方面的研究。

一、新會計準則中關于商業銀行所有者權益方面的主要變動

（一）商業銀行所有者的固定資產確認與計量方面的變動

在新會計準則中，對于以往的固定資產的定義進行了新的變動，其中新會計準則中關于固定資產的定義是指超過一個會計年度、為生產商品、提供勞務、經營管理以及出租等活動而持有的資產。相比較舊會計準則中對于規定資產的定義而言，新會計準則主要是改變了年限的說法，并且去掉了對固定資產實際金額的限制，僅僅是從具體的用途以及實際的使用壽命這兩個層面做出了規定。從一定程度上來講，由于減少了金額限制，新會計準則較舊準則擴大了固定資產的范圍，使以前沒有劃入到規定資產范圍內的項目，在新會計準則的推行之下，可以結合企業與銀行所有者的實際需要與發展需求，靈活的確認固定資產，從而影響當期所有者權益。

（二）新增了金融工具這一概念

與之前的舊會計準則相比，新會計準則新增加了金融工具這一概念，其中主要增加了金融資產和金融負債這兩個方面的內容，金融資產與金融負債的確認對于后續商業銀行所有者的權益將產生直接而深遠的影響。其中，新會計準則中對金融工具的明晰劃分結束了舊會計準則背景下核算長期債券投資的煩瑣過程。一方面能夠為相關的會計核算提供更加科學與專業的途徑與方式，另一方面也切實適應了當前經濟發展的需求，是會計理念上的飛速進步。新會計準則中所新增加的金融工具這一理念，標志著我國會計領域的相關理論將越來越接近國際的標準與要求，國內會計準則逐步趨同國際會計準則。

（三）租賃準則的變化

由于商業銀行租賃資產較多，租賃準則的變化對當期損益也將產生影響，從而影響當期所有者權益的確認和計量，也是國際準則趨同的又一體現。對此，在租賃準則方面主要有三大變化，首先是對于租賃定義的變化，在單一承租人會計模式下將融資租賃和經營性租賃的租賃實質是通過資產所有權和使用權進行了清晰的劃分，有利于財務報表分析作用的發揮。其次是對于租賃合同和服務合同進行明確區分，能夠對于資產使用權進行更好的控制。最后是對于承租人的會計處理方面進行了較大的改革，從而將租賃資產和租賃負債在資產負債表上進行明確的劃分，有利于體現租賃業務對于年度會計利潤的影響。

二、新會計準則對商業銀行所有者權益的影響

在相關所有者權益的變動表中，不僅包括所有者權益的變動總和這一信息，還包含各種結構性的變動，特別是沒有直接計入利潤表中的所有者權益的利益得失項目。商業銀行所有者權益變動表一般需要反映所有者的凈利潤、所有者投入的資本、所有者的盈余公積、所有者的實收資本等項目的實際金額與相關信息。綜合來看，從商業銀行所有者權益變動表這一角度來講，可以將新會計準則對商業銀行所有者權益的影響分為三大類，分別是通過凈利潤這一因素對商業銀行所有者產生的影響、通過直接計入所有者權利的利益得失對所有者權益產生的影響以及相關會計政策的調整對商業銀行所有者權益產生的影響。

（一）凈利潤對商業銀行所有者權益變動的影響

關于商業銀行所有權者權益的變動表實際上是以凈利潤作為起點來進行編制與調整的，主要是可以反映當期商業銀行所有者各部分凈利潤的增減變動情況。從一定程度上來講，凈利潤是編制商業銀行所有權者權益變動表的核心與關鍵。新會計準則的實施對于直接計入商業銀行所有者權益中的凈利潤的項目有著巨大的變動，其中這些變動主要集中在固定資產計量的變動、權益投資和債權投資計量變動、資產減值與增值計量方面的變動和租賃事項計量變動等方面。其中在租賃事項計量變動這一方面，我國重新定義了關于租賃的會計確認標準，并修改了承租人租賃的會計計量方式，將各項使用權資產和租賃資產以及租賃負債在財務報表中進行明確，有利于商業銀行更好地計算所有者權益，使數據精準化。

（二）利益得失對商業銀行所有者權益的影響

在新會計準則中引入了“利得”和“損失”這兩個概念，并對兩個概念做了十分明確的規定與劃分。新會計準則將“利得”和“損失”明確界定成兩個部分，其中一部分是能夠直接計入商業銀行所有者權益中的利得與損失，另一部分則是直接計入銀行當期利潤的利得與損失。所謂的直接計入所有者權益中的利得和損失指的是當期損益會直接導致所有者權益發生變動的、與所有者權益的投入資本無關的利得與損失。相較于舊會計準則，利得與損失這兩個概念的引入，擴大了商業銀行所有者傳統收益的外延，體現了全面收益這一概念，為我國會計領域與金融領域引入全面收益這一概念提供了基礎。

（三）相關會計政策變更對商業銀行所有者權益的影響

結合當前階段的最新會計準則所制定和調整的會計政策來看，涉及商業銀行所有者權益的影響，主要可以從資產棄置費用、股價支付費用以及所得稅費用這三個層面來看待。其中在商業銀行所有者資產棄置費用方面，所謂的棄置費用指的是根據國家法律以及相關行政法規和國家公約等政策性規定，企業所承擔的用于保護環境和生態恢復等項目的支出。根據新會計準則中的相關規定，在首次執行日期間，應該按照當期預計負債的金額來確定棄置費用的具體數額。在會計進行核算的時候，需要遞延所得稅負債金額。針對商業銀行所有者的股份支付方面，以所有者權益進行結算的，需要在授予日期間將股份支付的公允價值與賬面價值之間的正差額計入資本公積之中。在商業銀行所有者的所得稅方面，新會計準則將所得稅資產和所得稅負債這兩個概念引入其中，徹底改變了舊會計準則所得稅的核算方式。

三、新會計準則視域下商業銀行及其所有者的應對策略

（一）商業銀行要積極開發具有自身特色的金融產品與業務

當前階段，我國大部分的金融產品與金融業務主要集中在國有商業銀行之中，比如比較常見的基金托管業務等，并且商業銀行幾乎占據了整個市場。在金融衍生品的技術與人才方面，相較于股份制銀行，國有制商業銀行具有更大的優勢。但是近幾年，我國商業銀行的業務范圍十分有限，因此，對于商業銀行來說，要想在新會計準則下切實提高自身的競爭實力，應該將業務重點建立在開發具有自身特色以及代表自身優勢的金融衍生產品和業務上面。隨著國際化銀行經營模式的推進，國內商業銀行應該積極開發與推廣更加豐富的衍生金融產品。商業銀行也要結合我國社會經濟發展的實際需求，利用自己所擁有的專業的管理團隊和研發部門的資源與技術優勢，開發與推廣能夠滿足市場需求和社會需求的衍生金融業務與產品。在強化內部管理以及風險控制的基礎上，對具有自身特色的衍生金融產品和金融服務進行大力開發、推廣與運營，從而形成制度化的營運管理模式。

比如，在現代化科學技術不斷發展的背景下，商業銀行可以借助先進的互聯網以及大數據技術，搭建電子金融服務平臺或者開發電子金融服務軟件。商業銀行的研發部門通過與業務部門的及時溝通和交流，可以掌握一手的客戶資源，其中不僅包含大眾對于相關金融業務以及金融衍生產品的實際需求，還包含客戶對于商業銀行目前運營現狀的意見和建議。在掌握一手信息的基礎上，商業銀行研發部門與技術部門可以共同組織與搭建一個具有本行特色，以滿足本行客戶需求為主的商業金融服務平臺或者服務軟件。而且，借助大數據分析技術，可以通過電子金融服務平臺定期向潛在客戶群體發送相關的金融推廣信息，能夠使得相關的金融推廣變得更加具有針對性。此外，也是最重要的一點就是商業銀行客戶群體通過電子金融服務平臺就可以完成多項之前需要前往銀行才能夠辦理的金融業務與金融服務，能夠大大提升客戶的使用體驗。另一方面商業銀行在開發各種現代化的金融衍生產品的時候，要充分考慮部分金融業務的特殊性與實時性。要確保相關的金融衍生產品既能夠體現出商業銀行運營與管理的優勢，又能夠精準反映商業銀行的實際經濟效益，從而在相關財務報表中能夠體現更有價值的會計信息。

（二）財政部門需要進一步完善我國的會計準則體系

新會計準則的推行與實施，為我國商業銀行以及其他企業走向國際化的金融舞臺奠定了堅實的基礎，使得商業銀行以及相關企業基本上能夠在不加調整的情況下就能夠直接參與國際相關會計信息的比較，相較于之前的狀況，這已經取得了前所未有的成就。但是，通過仔細研究與對比，不難發現，我國的會計準則與當前國家通行的會計運算模式以及會計處理方法，還是存在一定的差距。甚至從一定程度上來說，我國的會計準則體系要想真正融入國際會計準則體系之中還是有一段很長的路需要走。因此，結合當前階段的國內與國際形勢，相關的財政部門需要緊跟國際相關會計準則發展的趨勢與潮流，通過不斷與會計領域中的學者專家以及商業銀行的一線工作人員進行交流與溝通，盡快彌補現階段我國在會計準則體系方面的不足與缺陷。從而充分發揮出會計準則精準指導商業銀行發展、體現與規范商業銀行經營狀況的目的與作用。

比如，在相關會計準則的完善過程中，可以引入“公允價值”這一概念，尤其是對于商業銀行的日常經營業務來說，對于公允價值這一計量模式的需求十分龐大。根據新會計準則中的相關規定，在首次執行日期間，商業銀行的金融資產需要以公允價值作為計量標準進行重新劃分，其中主要分為持有至到期投資、貸款以及貸款應收款項、出售金融資產等。之前以交易性金融資產這一模式進行核算的金融資產，也要以公允價值進行重新確認與后續計量。通過“公允價值”概念的引入，不僅實現了對商業銀行固定資產與股權投資的重新分類，也能夠為商業銀行進行利潤調節與資產評估方面提供更多的機會。

（三）相關金融業務部門要建立充足的數據業務支持體系

在新會計準則的相關要求之下，包括商業銀行在內的所有企業都可以使用公允價值與歷史成本這兩種計量方式。其中公允價值和金融工具這兩個概念的引入，對于我國的會計核算制度可以說是一種理念上的改變，當然也為我國的價值衡量體系以及財務報告制度提出了更加嚴格的標準與要求。因此，相關金融業務部門要積極發揮為企業與銀行服務的職能，盡一切可能為商業銀行在內的所有企業的發展提供更大的便利。作為財政金融部門，要充分結合自身的職責范圍建立適用于整個行業的數據支持體系，為商業銀行所有者權益價值的衡量與確認提供強有力的支持，為商業銀行的發展掃清障礙。

比如，在新會計準則的視域之下，商業銀行的業務核算可以采用“實際利率法”這一數據處理體系。實際利率法又可以稱之為實際利息法，主要指的是商業銀行每期的利息費用需要按照實際的利率乘以初期的債券賬面價值進行計算。一般來說按照相關實際利率法計算的利息費用與按照票面利率計算的應計利息費用之間會存在一定的差額，這就是本期需要攤銷的溢價或者折價。此外，對于采用攤與成本進行后續計量的商業銀行的金融資產林來說，一般需要采用列表計算每個資產負債表中的金額。在利率波動或者通貨膨脹的情況下，實際利率法的應用能夠有效地幫助商業銀行應對更多的困難與挑戰。

結語

新會計準則中針對商業銀行所有者權益的變動，有效調整與規范了所有者利潤表與權益變動表的披露要求，既能夠直觀反映相關商業銀行會計主體在會計年度內的總收益情況，又能夠提升商業銀行財務報告的信息質量。

參考文獻

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