房地產開發企業稅務籌劃探析

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一、房地產開發企業稅務籌劃案例分析

山西某房地產開發有限公司主要經營房地產開發、銷售以及鋼材等建筑材料的銷售，企業在項目開發中涉及多個環節，同時也涉及多個稅種，需要繳納增值稅、企業所得稅、土地增值稅、城市維護建設稅、教育費附加、印花稅、契稅等，稅負較重。其中較大的稅種是土地增值稅、企業所得稅和契稅，隨著企業的發展，稅負壓力逐漸增大，通過稅務籌劃來降低稅負存在一定的必要性。下面以該公司開發的A小區為例，分析其稅務籌劃狀況。

（一）開發費用扣除方法選擇

房地產的開發費用是指房地產開發項目中的銷售費用、管理費用和財務費用。當企業能夠按照轉讓房地產項目計算分攤利息支出，并能提供金融機構貸款證明時，其最多允許扣除的開發費用為：利息+（取得土地使用權支付的金額+開發成本）×5%；當企業不能按轉讓房地產項目計算分攤利息支出或不能提供金融機構貸款證明的，其最多允許扣除的開發費用為：（取得土地使用權所支付的金額+開發成本）×10%，所以企業可以利用這一點進行稅務籌劃。

該公司開發A小區時，為了取得土地使用權所支付的金額為1500萬元，開發成本為1700萬元，財務費用中按轉讓房地產項目計算分攤的利息支出為350萬，不超過商業銀行同類同期貸款利率。企業沒有按照轉讓房地產項目計算分攤利息，則：允許扣除的房地產開發費用=（1500萬元+1700萬元）×10%=320萬元。企業因為沒有按照轉讓房地產項目計算和分攤利息，并未達到稅務籌劃的目的，導致企業允許扣除的開發費用較少，造成的稅收負擔較重。因此，企業可以按轉讓房地產項目計算分攤利息支出并提供金融機構貸款證明來減輕企業的稅負。

（二）繳納土地增值稅稅額

土地增值稅是房地產企業的一項重要稅種，由于土地增值稅的計算方法和清算時間等原因，使其成為了房地產企業稅務籌劃空間最大的一個稅種。土地增值稅采用四級超率累進稅率，如表1所示。

由表1可知，土地的增值額越大，企業的稅負就越重。根據我國稅法規定，企業在建造普通住宅出售時，如果增值額未超過扣除項目金額20%，免征土地增值稅。因此，企業可以據此進行稅務籌劃。該公司銷售開發的A小區普通住宅時，在不考慮其他因素的前提下，銷售收入為6200萬元，可扣除的項目費用為5000萬元，則：

土地增值額=轉讓房地產收入－規定扣除項目金額

A小區土地增值額=6200萬元－5000萬元=1200萬元

增值率=1200萬元÷5000萬元=24%

由表1可知，必須按照30%的稅率計算應納稅額，應納土地增值稅稅額=1200×30%=360萬元。

表1 土地增值稅稅率表

企業直接利用銷售收入6200萬元計算土地增值額并沒有充分利用土地增值稅的稅收優惠政策，這樣加大了企業的稅負。因此，企業可以利用增值率的比例進行稅務籌劃，達到節稅目的。

（三）銷售不同品種房屋的核算

《財政部、國家稅務總局關于土地增值稅若干問題的通知》中規定，企業既建造普通住宅，又建造其他房屋的，應分別核算土地增值額。如果不能分別核算或不能準確核算土地增值額的，那么它建造的普通標準住宅就不能適用免稅政策。在實際中，企業可以利用這一政策進行稅務籌劃。該公司開發銷售了一批高檔住宅，銷售收入為4900萬元，核算后可扣除的項目金額為2800萬元，后又銷售一批普通住宅，銷售收入為2500萬元，核算后的可扣除項目金額為2100萬元。企業在建造這兩批住宅時，沒有分別核算高檔住宅和普通住宅的土地增值額，則：

增值額=（4900萬元－2800萬元）+（2500萬元－2100萬元）=2500萬元

增值率=2500萬元÷（2800萬元+2100萬元）=51.02%

應納稅額=2500萬元×40%－（2800萬元+2100萬元）×5%=755萬元

因為沒有分別核算兩種住宅的土地增值額，所以給企業造成了較重的稅負，沒有達到稅務籌劃的目標。因此，企業可以在建造住宅時分別核算兩種住宅的土地增值額，達到稅務籌劃的目的。

二、房地產開發企業稅務籌劃存在的問題及原因探析

（一）存在的問題

1.企業沒有做到事先進行稅務籌劃。眾所周知，進行稅務籌劃的工作需要在經濟業務發生前規劃，是一種事前行為。該房地產開發有限公司在發生業務前并沒有提前進行稅務籌劃，導致經濟事實已經存在，企業便無法進行籌劃，所以企業的稅負一直較高，給企業造成了一定的負擔。

2.企業開發費用扣除方法的選擇存在問題。房地產企業開發費用的扣除有兩種計算方式，一種是企業能夠按轉讓房地產項目計算分攤利息支出并提供金融機構的貸款證明，另外一種是企業不能按轉讓房地產項目計算分攤利息或不能提供金融機構的貸款證明。該公司由于并未按照轉讓房地產項目計算分攤利息支出，所以造成了稅負較高的局面。

3.企業未利用稅收優惠政策進行稅務籌劃。企業建造住宅出售時，應當考慮土地增值額的增加帶來的經濟效益和放棄起征點的優惠而增加的稅收負擔之間的關系，避免增值率稍微高于起征點而多繳納稅款。該公司在銷售住宅時，由于缺乏對稅務籌劃的認識，同時企業財務人員的專業性水平不高，企業并未好好利用稅收優惠政策，導致企業繳納的稅款較多，不利于企業實現價值最大化的目標。

4.企業在核算時方法選擇不當。根據我國相關法律法規的規定，房地產企業進行開發項目時，當項目中同時包含普通住宅與非普通住宅時，企業在核算時應分別計算增值額。如果企業未進行分別核算，那么普通住宅也不能適用免稅政策。該公司在項目開發時，由于缺乏對相關政策的了解與解讀，導致企業稅負較重，不利于企業的健康發展。

（二）原因分析

1.缺乏專業的稅務籌劃人才。稅務籌劃成功的前提是籌劃方案設計合理，但這一因素與籌劃方案策劃人息息相關。如果籌劃人員的業務能力較高并且熟悉相關的法律、法規，那么稅務籌劃成功的可能性更高，相反，則會面臨著籌劃方案的失敗。目前，在我國懂得籌劃知識并且具有相關實戰經驗的人才較少，導致企業錯誤地設計稅務籌劃方案，這樣做不僅不能節稅，有時還會帶來一定的損失，導致稅務籌劃方案的失敗。該房地產開發有限公司經驗不足的財務人員占80%，缺乏專業人才是企業存在上述問題的最大原因。

2.企業管理者缺乏稅務籌劃意識。由于我國的稅務籌劃起步較晚，相關理論并不完善，企業的管理者也缺乏管理經驗，導致企業的管理者對稅務籌劃存在著一定的誤區。很多企業都把稅務籌劃與逃稅、避稅等違法行為混為一談，而有些稅務工作者也認為企業在進行稅務籌劃時會導致企業收入的降低，從而使企業存在稅務風險，造成企業更大的損失。

三、提高房地產開發企業稅務籌劃能力的對策

從上文可以看出該房地產開發有限公司稅務籌劃上存在的問題，通過進一步的原因分析，總結出以下五方面的對策，幫助企業提高稅務籌劃能力，實現價值最大化。

（一）在發生經濟活動前進行稅務籌劃

納稅義務通常存在滯后性，由于國家稅法制定在先，而稅收法律的行為在后，也就是說企業在交易行為發生后才存在著納稅義務，這就使企業可以對自己的應稅行為進行事前安排。一旦企業的經濟業務發生后，企業便無法進行籌劃。該房地產開發有限公司應該提前進行稅務籌劃，并保證籌劃的方法合理合法，這樣不僅可以減輕企業的稅負，還能使企業利潤最大化的目標得以實現。

企業在進行稅務籌劃時，首先，要對涉稅問題進行認定，包括涉稅事項的性質與涉及的主要稅種等；其次，企業必須對涉稅問題進行分析，主要包括項目的發展、稅務籌劃的空間以及需要解決的關鍵問題等；最后，企業必須設計多個備選方案，針對涉稅事項，設計多個方案，以備企業的后續選擇。企業的稅務籌劃必須遵守現行的稅收法規，不能與之產生沖突。企業需要排除可能存在的風險問題，減少或者避免不必要的支出。企業通過在事前的周密分析和規劃，排除擬進行的交易事項在未來可能發生的稅收風險，在企業現存基礎上找到現有的風險及風險存在的主要原因，找出解決風險的方案，從而消除風險，避免該風險導致的不必要支出，達到事前籌劃的目的，實現企業價值最大化的目標。

（二）選擇合適的開發費用扣除方法

上文提到，該山西房地產開發有限公司并未按照轉讓房地產項目計算和分攤利息，導致企業允許扣除的開發費用較少，造成的稅負較重。如果企業按照轉讓房地產項目計算和分攤利息并且取得金融機構的貸款證明，則：

允許扣除的房地產開發費用=利息+（取得土地使用權所支付的金額+房地產開發成本）×5%=350萬元+（1500萬元+1700萬元）×5%=510萬元

由此可見，企業進行稅務籌劃后的允許扣除的房地產開發費用比未進行籌劃的費用多扣除190萬元（510萬元－320萬元）。該公司的開發項目主要利用負債籌資，造成利息支出較高的局面，所以企業可以考慮分攤利息并提供金融機構證明，據實扣除開發費用，以此降低增值額，進而降低稅負，從而達到稅務籌劃的目的。

（三）充分利用稅收優惠政策，不斷調整完善籌劃方案

近年來我國逐漸加強了稅收的征管措施，同時也積極推進減稅政策，利用稅收制度為經濟服務。自從“營改增”以來，我國稅收政策變化頻繁，所以要求企業充分利用稅收優惠政策，才能達到節稅的目的。上文提到，該公司銷售自己開發的A小區普通住宅時，直接利用銷售收入6200萬元計算土地增值額，并沒有充分利用土地增值稅的稅收優惠政策。如果企業進行稅務籌劃，將銷售收入降為5990萬元，則：

A小區土地增值額=5990萬元－5000萬元=990萬元

增值率為990萬元÷5000萬元=19.8%

19.8%<20%，免征土地增值稅。

按照我國稅法規定，增值額未超過扣除項目金額20%的免征土地增值稅，雖然此時該公司的銷售收入減少了210萬元（6200萬元－5990萬元），但因為方案二不需要繳納土地增值稅，其稅前利潤反而增加了150萬元（360萬元－210萬元）。可以看出，一方面，雖然籌劃前的銷售收入比籌劃后的銷售收入多210萬元，但給企業帶來了360萬元的稅負。而籌劃后的方案使該公司的利潤增加150萬元，并且免征土地增值稅，可見高的銷售收入并未給企業帶來更多的利潤。另一方面，企業通過降低銷售價格，使得企業擴大了銷售，一舉兩得，達到了稅務籌劃的目的。

（四）充分研讀稅收政策，開發項目時選擇合適的核算方法

近年來，我國稅收法律變化頻繁，這就要求企業中相關工作人員必須充分了解政策法規，才能為企業帶來最大的經濟效益。上文提到，該公司在開發項目時，將高檔住宅與普通住宅取得的收入合并計算，這樣做造成了企業需要背負較重稅負的局面。如果企業分別核算高檔住宅與普通住宅的收入，則：

高檔住宅的增值額=4900萬元－2800萬元=2100萬元

增值率=2100萬元÷2800萬元=75%

應納稅額=2100萬元×40%－2800萬元×5%=700萬元

普通住宅的增值額=2500萬元－2100萬元=400萬元

增值率=400萬元÷2100萬元=19.05%

由于19.05%<20%，應納稅額=0

所以企業共繳納700萬元土地增值稅。

通過計算可知，企業如果將高檔住宅與普通住宅一起核算，將要繳納土地增值稅755萬元，如果企業將二者分別核算，則繳納土地增值稅700萬元。籌劃后比籌劃前少繳納55萬元（755萬元－700萬元）。所以該公司在選擇核算方法時，必須通過深入的計算，選擇適合自身情況的方法。只有這樣，企業才能降低自身的稅負，達到稅務籌劃的目的，實現企業價值最大化的目標。

（五）提高稅務籌劃相關人員的素質，樹立企業管理層的稅務籌劃意識

企業的稅務籌劃相關人員必須具有良好的專業素質才能應對工作中出現的問題。案例企業由于缺乏有經驗的工作人員，導致企業的稅負較重，對經營事項的籌劃意識也相對薄弱。所以，企業可以引進高素質的稅務籌劃人才，將稅務籌劃知識的考核成績、職業道德的修養以及溝通與協作能力作為錄用標準之一，同時要加強企業內部相關人員的培訓，使他們更好地掌握稅收、財務、法律等各方面的知識，另外還需加強職業道德教育，完善其溝通、協作能力，使相關人員既能制定正確的籌劃方案，又能正確的執行籌劃方案。這樣做也有利于有效的防范稅務籌劃風險。

目前我國房地產行業發展迅速，為了確保企業能夠跟上經濟的發展，企業必須樹立正確的稅務籌劃意識，管理層也應該加強對稅務籌劃的認知，并合理引導企業相關人員進行稅務籌劃，盡可能減少企業的稅負，提升企業的盈利能力和企業競爭力。

圖片新聞

9月18日，為有效推進惠農政策宣傳活動，提高廣大群眾強農惠農政策知曉度，陽城縣財政局干部到演禮鄉演禮村開展“讓公共財政陽光普照城鄉大地，讓國家惠民政策溫暖百姓心上”惠民惠農政策宣傳活動。

陽城縣財政局趙海斌/供稿