淺議房地產企業土地增值稅清算中的土地成本分攤

黃曉靜 濟南圖遠稅務師事務所有限公司

房地產行業一直是國家的經濟發展的支柱產業，近幾年發展尤其迅速，隨著城市化進程的加快，建設用地也越來越少，房地產企業的土地成本也越來越高。在這種經濟形勢下，房地產企業的運營成本控制成了企業管理中越來越被關注的問題，其中土地增值稅在成本管理中所占的比重較大，隨著土地增值稅清算相關的一系列法律的不斷完善，土地成本分攤問題也越來越受大家的關注。

一、土地增值稅清算概述

目前，我國的房地產企業土地增值稅基本實行先預繳后清算的辦法，土地增值稅清算是指納稅人在符合土地增值稅清算條件后 ，按照規定計算房地產開發項目應繳納的土地增值稅稅額，并填寫清算申報表，向主管稅務機關提供有關資料，辦理土地增值稅清算手續，結清該房地產項目應繳納的土地增值稅稅款的行為。

二、土地增值稅清算中的土地成本的分攤方法選擇

目前，土地增值稅清算中土地成本分攤方法主要分為五種。（1）可售建筑面積法，也是目前最常用的一種方法，適合項目內不同容積率地塊之間的，相同成本的相同產品業態的土地增值稅抵扣成本計算。（2）占地面積法，也是目前比較常用的方法，適用于分期開發或者滾動開發的項目。（3）直接成本法，該種方法一般適用于利息支出分配的分攤問題，以及特定產品的成本支出分配。（4）層高面積比例法，適用于項目業態復雜，無法準確計算出各業態準確的占地面積，也無法按土地面積進行成本分攤的情形。（5）銷售收入比例法，這種方法比較有利于比較均勻地分攤不同產品之間的稅負。除了以上列示五種分攤方法，還有預算造價法、成本加成法等等。房地產企業可根據開發項目的實際情況選擇合理的分攤方法。

隨著房地產行業的日益發展，房地產企業既要提高自身市場競爭力，又要防控土地成本分攤不當帶來的稅務風險，所以在選擇土地成本分攤方法時既要遵循相關法律，又要合理比較，選擇既降低風險又對自身經濟利益最大化的土地成本分攤方法。

三、不同的土地成本分攤方法對土地增值稅稅負的影響的實例分析

在土地增值稅清算的實際操作中，即使是同一項目，也基本都是同時存在商業、住宅及地下人防車庫等產品類型，稅務機關要求對不同類型的房地產應分別計算增值額、增值率、繳納增值稅，所以在后期進行土地增值稅清算時，就土地成本的分攤方式問題可能存在比較大的分歧。采用不同的分攤方式，不同的類型的房地產分攤的土地成本可能存在較大差異。比如下面這個例子，按照建筑面積法和按照銷售收入比例法分攤，結果差異就比較大，：

某房地產公司開發A地塊項目，總占地面積約11萬平方米，總建筑面積40萬平方米，可售建筑面積約36萬平方米，其中普通住宅約22萬平方米，商業約7萬平方米，地下人防車庫約7萬平方米，不可售面積約4萬平方米， 項目2019年9月售罄，一次性開發項目，土地成本約為3億元，住宅銷售收入約22億元，商業銷售收入約10億元，地下車庫銷售收入約3億元，計算結果如下表：

按銷售收入分攤普通住宅類型 土地成本 建筑面積 所占比例 銷售收入 所占比例按建筑面積分攤22 61% 220,000.00 63% 18,333.34 18,857.14商業 7 19% 100,000.00 29% 5,833.33 8,571.43地下車庫7 19% 30,000.00 9% 5,833.33 2,571.43不可售 4 - 0% 0 -合計 30,000.00 40 100% 350,000.00 100% 30,000.00 30,000.00 30,000.00

從上表的計算結果可以看出，按照建筑面積分攤土地成本可能會造成商業分攤的土地成本相對于銷售收入來說偏低，土地增值率較高，從而造成商業土地增值稅稅額偏高。而地下車庫的分攤的土地成本相對于銷售收入來說偏高，土地增值率較低，也有可能是負數，從而造成土地增值稅稅負偏低。

四、結論及建議

綜上所述， 房地產企業土地增值稅清算是一個比較復雜的過程，實際工作中，要根據實際清算項目及不同的清算單位來選擇合理的土地成本分攤方法，同一個清算項目也可以選擇多種分攤方法相結合，以使成本分攤更加客觀、公平、公正。

另外，由于房地產項目周期較長，而土地增值稅清算數據需求量大，對財務數據的連續性和完整性要求也比較高，所以就對房地產企業的財務核算方面存在很高的要求，所以，房地產企業在充分了解土地增值稅的同時，還要盡可能的給財務部門提供先進的財務核算系統提高財務部門的核算水平，保證財務數據的準確無誤，為后期的土地增值稅清算做好準備工作，從而為企業的發展創造更大的價值。