新金融工具會計準則對資產證券化會計處理的作用分析

摘 要：資產證券化是一種融資形式，在經濟發展中發揮著不可替代的作用，也是被廣泛應用的金融工具。2017年，財政部發布了一系列金融工具會計準則，其中包括金融工具確認計量方式、金融資產轉移等，對資產證券化會計處理提出了新的要求。文章以新金融工具會計準則為基礎，分析其與舊金融會計準則之間的差異之處，重點探究新金融工具會計準則對資產證券化會計處理的作用。

關鍵詞：新金融工具會計準則;資產證券化;會計處理;作用

一、 引言

2017年，頒布的新金融工具會計準則中對金融工具進行了更為詳細的分類，也對金融工具會計處理提出了更規范、更標準的要求，在金融資產分類、金融資產轉移、資產減值等方面也有較大的改變，為此，在金融工具會計處理，尤其是資產證券化會計處理工作中，應充分了解新舊金融工具會計準則的差異之處，結合新會計準則內的要求與規定改進具體工作內容與方式，以增強新金融工具會計準則的適用性。

二、 新金融會計準則對資產證券化會計處理的作用

（一）突出金融資產終止確認的判斷流程

在新金融工具會計準則中，突出了資產證券化中金融資產終止確認的審判流程，主要包括以下幾個步驟：首先，需要確定一項金融資產的全部，或一組同類資產的部分是否適用金融資產終止原則，并確認收取金融資產現金流合同權利是否終止，如果上述兩項皆確認無誤，則可終止確認該項金融資產;其次，如果收取金融資產現金流合同權利還未終止，還需要進一步確認主體是否已經轉移收取金融資產現金流的權利，如果主體未轉移合同權利且不需要向收款方支付資金，則需要繼續確認該項金融資產;再次，如果該項金融資產主體需要承擔收取現金流支付于收款方的義務，則資產不符合轉移條件，還需要確定主體是否已轉移資產所有權對應風險及具體報酬情況;最后，如果主體已經轉移資產所有權對應風險及具體報酬情況，則可終止確認該項資產。

相對于2006年發布的企業會計準則來說，新金融工具會計準則中針對資產證券化中金融資產終止確認單設了一章，使金融資產終止確認的原則更為規范，表明新金融工具會計準則條例更加明晰。

（二）明確了金融資產的轉移原則與會計處理

新金融工具會計準則中對三種情況的金融資產轉移原則進行了明確的界定。首先，金融資產的終止確認情況。舊會計準則中規定：轉出方如果在金融資產轉移后只保留了優先按照公允價值回購該資產的權利，應當終止確認該項金融資產。新金融工具會計準則對金融資產轉移的終止確認進行了詳細的案例解釋，并增加了看漲期權、看跌期權進行了詳細的介紹。其次，金融資產的繼續確認情況。舊會計準則中規定，轉出方采用買斷式回購、質押式回購方式出售金融資產的，應當繼續確認該項金融資產。新金融工具會計準則中確定了需要繼續確認金融資產的五種情況。最后，金融資產的繼續涉入情況。舊會計準則中規定，如果轉出方仍保留金融資產所有權上的部分風險與報酬，且能夠控制所轉移資產的，應按照其繼續涉入所轉移金融資產的程度確認相關資產與負債。新金融工具會計準則中增加了“企業轉移資產，并附有既非重大價值內也非重大價值外的看漲期權及看跌期權”的情況。

綜合來看，新金融工具會計準則重視金融資產轉移的本質，各類情況的詳細介紹及金融資產轉移原則的明晰更便于資產證券化會計處理的實務操作。

（三）金融資產的重新分類

新金融工具會計準則按照金融資產的合同現金流量特點以及管理金融資產的業務方式，將金融資產進行了重新分類，即通過公允價值計量及其變動計入當期損益的金融資產;通過公允價值計量及其變動計入其他綜合類收益的金融資產;通過攤余成本計量的金融資產。在金融資產終止確認的情況下，新準則把舊準則中的可供出售金融資產向公允價值計量進行了轉變，同時在其他綜合收益金融資產中進行了計入的描述，而且對于三種情況以前所涉及的金融資產，要根據《新準則23號》第八章的銜接規定，按照《新準則22號》進行追溯調整。

（四）負債計量的有關規定

在新金融工具會計準則下，企業應當按照下列規定對相關負債進行計量。

通過攤余成本計量被轉移金融資產，以繼續涉入被轉移金融資產的賬面價值和企業履行義務的攤余成本之和，再減去企業保留權利的攤余成本;相關負債不得指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債。

通過公允價值計量被轉移金融資產，以繼續涉入被轉移金融資產的賬面價值和企業履行義務公允價值之和，再減去企業保留的權利公允價值的結果就是相關負債的賬面價值，根據獨立基礎計量的公允價值指的就是該權利和義務的公允價值。

三、 提高新金融會計準則適用性的建議

新金融會計準則雖然增強了資產證券化會計處理的實務操作性，但如果按照繼續涉入法進行金融資產的終止確認容易出現資產負債表內資產與借款人信息不匹配的問題。同時，在資產證券化業務的會計處理中，因與公允價值相關的因素較難獲得，導致終止確認相關會計處理操作難度較大。為此，在資產證券化會計處理中，需要明確繼續涉入資產歸屬的科目，并綜合判斷將繼續涉入資產歸類于新資產的操作是否合理。

四、 結語

新金融工具會計準則的出臺能夠解決會計實務中出現的問題，適應金融工具發展的新形勢，并突出金融工具的優勢與作用，同時，也能規范資產證券化等金融工具的會計處理。但由于新金融工具會計準則施行時間較短，部分企業會計人員還未適應新的工作內容，因此，要進一步研究新會計準則的內涵，把握金融轉移的實質，以增強新金融工具會計準則的適用性。

作者簡介：孫晗翔，浙大城市學院。