《增值稅法（征求意見稿）》的可贊與期盼

魯芹

摘要 2019年11月，國家稅務總局、財政部公布我國第一大稅種增值稅的立法征求意見稿（以下簡稱《意見稿》）。該稿發布后，各位有志之士及稅法的愛好者紛紛獻言獻策，從不同角度提出了很多建設性的意見和建議，百花齊放，百家爭鳴?；诖?，筆者再談《意見稿》的可贊與期盼，以此作為向大家學習的筆記。

關鍵詞 《增值稅（征求意見稿）》;可贊;期盼

《意見稿》對納稅人、征稅范圍、稅率等稅制要素作出了種種規定，進一步遵從稅收法定法則，明確對涉及稅收基本要素的具體規定僅能由國務院制定?！兑庖姼濉吩谠鲋刀惛母锍晒铡⒄鹿濗w例設定、信息共享共治等方面均有良好的成果表現。

一、《意見稿》的可贊之處

（一）統一起征點制度，納稅人不再劃分小規模納稅人和一般納稅人

《意見稿》提出：“在境內發生應稅交易且銷售額達到增值稅起征點的單位和個人，以及進口貨物的收貨人，為增值稅的納稅人。增值稅起征點為季銷售額三十萬元（月銷售額10萬元）。銷售額未達到季三十萬元（月銷售額10萬元）起征點的單位和個人，可以自愿選擇依照本法規定納稅?！蹦壳拔覈鴮嵭械氖瞧鹫鼽c（適用于屬于小規模納稅人的個體工商戶和其他個人）和小規模納稅人（一般企業和個體工商戶都可以適用）兩套政策并行的稅改路徑，給稅務機關的征收管理和納稅人納稅申報都帶來了諸多不便和困惑。2019年國家稅務總局解讀增值稅小規模納稅人免稅政策時曾說：“按次納稅和按期納稅，以是否辦理稅務登記或者臨時稅務登記作為劃分標準。凡辦理了稅務登記或臨時稅務登記的小規模納稅人，季銷售額未超過30萬元的，都可以按規定享受增值稅免稅政策。未辦理稅務登記的小規模納稅人，除特殊規定外，則執行《增值稅暫行條例》及其實施細則中的有關規定。經常代開發票的居民個人，可以主動去大廳辦理稅務登記，享受小規模納稅人免稅政策?！庇闷鹫鼽c制度替代小規模納稅人，不再嚴格劃分納稅人，能更好地便利稅收征管，減輕納稅人的負擔。同時，明確“單位”“個人”的含義，即“單位”是指企業、行政單位和其他單位;“個人”是指個體工商戶和自然人。

（二）明確三檔稅率，征收率為3%，以“計稅期間”替代“納稅期限”

大家看到，這次征求意見稿對《增值稅條例》中原來規定的稅率進行了一定的整合，將銷售貨物、加工修理修配服務、有形動產租賃服務等適用稅率整合為13%;將銷售交通運輸、郵政、基礎電信、建筑、不動產租賃服務等貨物的適用稅率整合為9%;銷售服務、無形資產等的適用稅率為6%，穩定不動。并且確定增值稅征收率只有一檔3%，這樣，從形式上固化了增值稅降低稅率的改革成果。這樣來看，近期增值稅稅率減檔的希望基本不可能，當然特別是今年疫情大流行，經濟下行壓力加大，國家財政也負擔不起。明確了征收率就是3%，5%的征收率也會自然消失。新增“半年”的計稅期間，這是一個亮點，是真正服務企業的改革精神，從而切實提高納稅人的辦稅效率，減輕納稅人的納稅負擔。征求意見稿還將“納稅期限”變更為“計稅期間”，把“十五日”明確為“申報納稅期限”，使“計稅期間”與“申報納稅期限”的法律意義更加真實。

（三）不但統一增值稅征稅范圍，而且擴大了增值稅銷售額的范圍

這次的征求意見稿將“銷售金融商品”從“服務”中單列出來，“加工、修理修配勞務”并入“服務”一檔，這樣增值稅的征稅范圍就變為在境內銷售貨物、服務、無形資產、不動產和金融商品，以及進口貨物。其中，銷售貨物、服務、無形資產、不動產和金融商品合稱為“應稅交易”，并在《意見稿》第八、第九條對應稅交易、境內發生應稅交易當中有具體表述。因此，增值稅征稅范圍可以這樣表述：在境內發生應稅交易以及進口貨物。根據36號文規定，金融商品歸屬于“金融服務”，但“金融商品”無法歸屬于“服務”或“貨物”等概念中，因此，將“銷售金融商品”從“金融服務”中單列更體現概念的準確性?！皯惤灰住必灤┦冀K，在其后第二條發生應稅交易的計稅方法（一般計稅和簡易計稅）、第十一條視同發生應稅交易的情形、第十六條視同發生應稅交易計稅依據、第三十三視同發生應稅交易的納稅義務時間等都有其蹤跡。

（四）混合銷售視同銷售的范圍和界定方法變化

大家知道，混合銷售和視同銷售在實際工作中是一對非常討厭的概念?！兑庖姼濉访鞔_：一是混合銷售《意見稿》明確，混合銷售應從主適用稅率或者征收率;兼營應當分別核算適用不同的銷售額，否則，從主適用稅率。二是現行增值稅條例規定了8種“視同銷售貨物”的情形，而36號文也規定了3種“視同銷售服務、無形資產或者不動產”的情形。而在《意見稿》中，合并為“視同應稅交易”，且僅列舉3種具體情形與條款，視同應稅交易的意思是沒有形成交易的，被視同應稅交易。共有3類：一是做點心的企業把點心當福利發給員工，要視同增值稅應稅交易納稅;以及做飲料的個體經營業戶把自己的飲料喝了，要視同增值稅應稅交易納稅自然，喝幾杯也沒人知道。二是做點心的企業和做飲料的個體經營業戶把點心、飲料無償送人，也要視同增值稅應稅交易，當然用于公益事業不納稅。第三點沒有舉例。眾所周知，《意見稿》也對“視同應稅交易”留有充分空間。視同銷售的范圍縮小了，但不排除一部分會在財政、稅務主管部門規定的其他情形中出現。同時，《意見稿》將用于公益事業的情況從“視同應稅交易”中除外，充分體現了鼓勵企業和個人為公益事業做貢獻的導向，也涵蓋了我國目前的增值稅部分免稅政策。

（五）增值稅合法有效扣稅憑證范圍擴大了

由于現在對增值稅管理施行“以票控稅”，抵扣進項稅額使用的是“增值稅扣稅憑證”實施細則和36號文均對增值稅扣稅憑證明確規定，發票是最主要的稅前扣除憑證。這次《意見稿》未使用“增值稅扣稅憑證”，而使用“抵扣憑證”，說明發票并非唯一的可以用于抵扣增值稅的憑證。這次將有關規定中“國內旅客運輸服務，進項稅額允許抵扣”等進行整合，對增值稅可抵扣有效憑證不再限于“發票”，較好地解決了目前扣稅憑證混亂狀態。同時仍然規定下列經濟業務發生的進項稅額不得抵扣：“（一）非正常損失業務發生的進項稅額;（二）用于免征增值稅項目、簡易計稅項目、個人消費或者集體福利的外購貨物服務無形資產等發生的進項稅額;（三）購進貸款服務對應的進項稅額;（四）購進并直接用于消費的餐飲服務居民日常服務和娛樂服務對應的進項稅額;（五）其他不能抵扣的進項稅額?！?/p>

二、對《意見稿》的期盼之處

雖然大家對《意見稿》的滿意度高，感覺相當清涼，但仍有期盼之處。具體表現在以下方面：

（一）眾盼已久增值稅稅率“三檔并兩檔”的愿望未能看到

如果保留13%，那就要把9%降到6%，因為降稅容易增稅難，如果把13%并入9%，我國財政一時恐難以承受，偉大的“中國夢”急要龐大財力的支持，不過好在增值稅征收率統一成3%，也算是減并了。

（二）所謂的視同銷售有些地方不明確

《意見稿》第十二條刪除了單位或者個體工商戶為聘用的員工提供服務。這等于告訴大家，如果是無償的，應該可以不視同銷售，有償的應該照章納稅。比如企業食堂是收費，應該按餐飲服務交增值稅了，希望明確;同時加入因征收征用而取得的補償。有點籠統，最好能區分征收征用后的用途。

（三）將持續經營下的資產轉讓不征收增值稅寫入法條

對于企業在各類資產重組整合過程中，以置換、合并、分立等形式，將實物資產以及與其相關的債權債務一并轉讓的，不再征收增值稅，從而保持增值稅鏈條完整性、征管便捷性。

（四）征收管理方面規定，增值稅由稅務機關征收

進口貨物的增值稅由稅務機關委托海關代征。在實際工作中，總有好多人不理解，為什么稅務局管收稅，海關也收稅。筆者建議增值稅法定稿時直接明確由稅務局和海關共同征收。當然，海關應當將受托代征增值稅的信息和貨物出口報關的信息及時共享給稅務征收機關。

（作者單位為莒南縣石泉湖水庫管理所）

參考文獻

[1] 財政部國家稅務總局《中華人民共和國增值稅法（征求意見稿）》[Z]. 2019.

[2] 于家臻，王兆立.稅費計算與繳納[M].大連：東北財經大學出版社，2020：1-67.