政府會計制度下高校固定資產核算問題研究

摘 要：政府會計制度實施后，高校固定資產全周期核算工作面臨諸多挑戰(zhàn)，因此，在全面剖析高校固定資產核算現(xiàn)狀的基礎上，提出相應的完善措施。政府會計制度下，高校要建立更加科學的符合學校自身情況的固定資產會計核算體系，提升高校固定資產科學化、精細化管理水平，準確反映高校的財務狀況、運行成本等有關信息，實現(xiàn)高校固定資產的合理配置和高效使用。

關鍵詞：政府會計制度;固定資產;全周期核算;信息化

中圖分類號：F810.6;G647.5? ? ? 文獻標志碼：A? ? ? 文章編號：1673-291X（2020）23-0114-03

政府會計制度實施以來，高校會計核算工作發(fā)生諸多變化，財務會計和預算會計平行記賬，適度分離又相互銜接。這種核算模式全面清晰地反映了單位的財務信息和預算執(zhí)行情況，提高了會計信息質量。加快政府會計制度建設，有利于提升單位內部治理能力，有助于績效管理的全面實施。

一、新舊制度下固定資產賬務轉換

新舊政府會計制度在固定資產核算和管理方面存在較大差異，這就需要高校財務人員熟悉相關規(guī)定，做好新舊制度下固定資產的賬務轉換工作。這項工作需要做好固定資產的重分類、資產清查核實、對賬、補提折舊等工作，這需要財務部門與資產管理部門積極配合，運用智能化、信息化手段來完成。

（一）調整固定資產分類，設置新賬明細科目

《政府會計準則第3號——固定資產》及其應用指南中將各大類資產進行了細化分類。為了便于資產分類入賬，計提累計折舊等賬務處理，高校須根據(jù)實際情況調整固定資產分類，設置新賬明細科目。表1是某高校固定資產新舊科目對接轉換表，采取最末級科目一一對應的原則進行轉換。主要變化在于原科目中沒有累計折舊，新財務會計科目設置了累計折舊及其明細科目;原科目中150103通用設備和150199其他固定資產按要求對應至新財務會計科目中160103通用設備科目。

（二）登記新賬會計科目余額

將截至2018 年12 月31 日賬務系統(tǒng)中的各類固定資產明細科目余額準確劃入對應的新賬固定資產會計科目余額中，完成該科目余額的錄入工作。

（三）資產清查核實，分類統(tǒng)計

資產清查是新舊制度下固定資產賬務轉換的非常重要的一項工作，要做到賬賬相符、賬實相符。既要確保資產管理部門的固定資產臺賬和財務部門的總賬及明細分類賬一致，也要確保臺賬與實物的數(shù)量及價值一致。但在實務操作中，由于高校財務部門和資產管理部門執(zhí)行不同的制度，固定資產分類有所不同，導致在賬務核對、報表填報或者折舊計提時都需要進行分類調整。因此，需要將財務執(zhí)行的6大類分類與資產管理部門執(zhí)行的16類對應起來調整相關賬務，確保分類一致。

開展固定資產清查盤點工作，需要對于盤虧及盤盈的固定資產根據(jù)實際情況做賬務處理。明晰使用主體的責任，根據(jù)高校實際劃分為科研類、教學類、后勤類等類別，為折舊費用的歸集做好準備工作。

（四）追溯計提累計折舊

高校應對截至2018年12月31日的固定資產進行追溯調整計提折舊，將折舊費用計入累計盈余。

借：累計盈余

貸：固定資產累計折舊

補提折舊是新舊制度轉換初始化數(shù)據(jù)的重要組成部分。由于在2019年之前高校未實提過折舊，此次補提折舊會導致高校資產賬面價值大幅減少，會出現(xiàn)一些固定資產已提足折舊但還在使用的情況，高校應做好相關披露工作。

二、政府會計制度下固定資產科目核算要點

固定資產全周期核算內容，包含固定資產取得、計提折舊、后續(xù)支出、處置與清查盤點四部分內容。

（一）固定資產取得的核算要點

在實務操作中，由于各種原因，高校外購無須安裝的資產付款環(huán)節(jié)總是與驗收入庫環(huán)節(jié)脫勾、不同步，如果此時賬面上就確認固定資產入賬，則與事實不符。因此，財務人員在進行賬務處理之前，需要積極與資產管理及使用部門溝通確認固定資產的狀態(tài)，及未完成驗收和入庫的原因等。針對這種情況，建議在固定資產科目下建立“固定資產-在途”明細科目，用于歸集已付款并開具發(fā)票，尚未驗收入庫的固定資產。待驗收合格后，再從“固定資產-在途”中轉出，轉入固定資產科目。賬務處理如下：

購入未驗收入庫：

財務會計? 借：固定資產-在途

貸：零余額賬戶用款額度/銀行存款/財政撥款收入/等

預算會計? 借：事業(yè)支出/行政支出/經營支出等

貸：資金結存/財政撥款預算收入

驗收合格入庫：

財務會計? 借：固定資產

貸：固定資產-在途

實務中，外購固定資產大多數(shù)情況是由對方單位先將質保金轉到學校賬戶，質保期滿再歸還質保金。賬務處理如下：

財務會計? 借：銀行存款等

貸：其他應付款/長期應付款

預算會計（不生成）

質保期滿，無質量問題，根據(jù)相關證明及資金收據(jù)退還質保金時：

財務會計? 借：其他應付款/長期應付款

貸：銀行存款等

預算會計（不生成）。預算會計不生成分錄的原因是質保金是不納入單位預算管理的。

（二）計提固定資產累計折舊的核算要點

實務操作中，我們應當考慮按照受益對象分攤。這就需要完善固定資產的資產基礎信息，明確固定資產使用部門、用途等，按照誰受益誰分攤的原則計入費用。比如，藥學院用專項資金購買的一臺教學設備，計提折舊時，應當計入業(yè)務活動費——教育費用——固定資產折舊費中。另外，實務中經常遇到固定資產使用年限與科研課題的結題年限不一致的情況，如果科研項目購入的固定資產的使用年限比結題期限長，則應當按照配比性原則在以結題期限為計提折舊的年限。按月計提固定資產折舊時，

財務會計? 借：業(yè)務活動費用/單位管理費用/經營費用等

貸：固定資產累計折舊

預算會計（不生成）。預算會計不生成分錄因為計提折舊時沒有預算內資金的流入或流出。

（三）固定資產后續(xù)支出的核算要點

固定資產后續(xù)支出主要分為符合固定資產確認條件的和不符合資產確認條件的兩類。前者應當將改建、擴建、修繕等能夠增加固定資產使用效能或延長其使用年限的支出先計入“在建工程”科目核算。工程完成交付使用時，再由“在建工程”轉出，轉入“固定資產”科目進行成本歸集。后者則計入當期費用，比如行政部門打印機的維修支出可計入單位管理費用、教學部門維修投影儀的支出計入業(yè)務活動費用等。后續(xù)支出的核算要點是區(qū)分支出是否符合資產確認的條件，在實務中需要結合固定資產應用指南及高校實際情況來判斷。一般情況下，為維護固定資產正常使用發(fā)生的日常修理等支出，直接計入當期費用。

（四）固定資產處置與清查盤點的核算要點

固定資產處置包括出售、轉讓、報廢、毀損等情況。高校按規(guī)定報經批準后，應當將固定資產的賬面價值記入當期費用。固定資產處置收入扣除相關處置稅費后的差額為正時記入應繳款項，反之則記入當期費用。

高校固定資產單位價值較高、專用性強，使用年限較長，應當加強管理，定期進行清查盤點。在清查盤點過程中對發(fā)生的固定資產盤盈、盤虧或者需要報廢的，記入“待處理財產損溢”科目歸集。按照規(guī)定報經批準后，根據(jù)不同情況及時進行后續(xù)賬務處理。需要注意的是，如果盤虧、毀損的資產需要相關人員賠償時，處置收益應當上交國庫。

三、政府會計制度下固定資產科目核算問題及建議

（一）關于固定資產的定義

政府會計制度中對“大批”購入固定資產并沒有數(shù)量上的界定。在實際操作中，如何對“大批”進行界定，這需要資產管理部門和財務部門根據(jù)學校的規(guī)模、固定資產成本、使用年限、管理要求等實際情況，建立符合自身需要的固定資產管理實施細則，以明確“大批”的概念以及數(shù)量、金額標準。比如，將大批購入的物品單位價值*數(shù)量界定為超過1 000元的，應按照固定資產管理。因此，各高校應當結合實際制定具有可操作性的相關實施細則，減少核算的隨意性。

（二）關于固定資產的后續(xù)支出

實務中，高校會因各種需要而對房屋等固定資產進行改擴建或修繕，但是由于學校各部門對于改擴建支出資本化還是費用化并沒有一個清晰的界定，導致高校固定資產的賬面價值計算并不準確。比如學校餐廳修繕，實驗中心改造項目、學生公寓維護等支出應當如何進行賬務處理。正確劃分資本化與費用化支出，對提高會計信息的可靠性具有重要意義。因此，建議資產管理及使用等相關部門協(xié)商確定固定資產日常維修與大型修繕的劃分界限，比如維修費用超過固定資產原值20%的應納入資本性支出等，明確界限將有助于精確核算相關經濟事項。

（三）關于固定資產減值準備

由于高等學校固定資產有其特殊性，一般單位價值都較高、使用年限較長。當出現(xiàn)明顯減值跡象時，即固定資產可收回金額低于其賬面價值時，應當計提資產減值損失，以反映固定資產的真實價值。因此，建議增設“固定資產減值準備”科目。在實務操作中，高校在期末須對資產狀態(tài)進行重新評估，確定減值的大小并進行減值準備的核算，還要根據(jù)重要性原則來選擇合適的計量方法核算減值準備。

（四）推進信息化建設

實務操作中高校都是通過政府采購形式購買固定資產，需要按照合同的約定一次性或者分次付款。在資產系統(tǒng)與財務系統(tǒng)未實現(xiàn)信息共享前，需要財務人員及時做好合同臺賬，記錄合同編號、金額、起止時間、付款節(jié)點及相關要求等，并與合同的歸口管理部門溝通，確認固定資產購買、驗收及入庫等相關信息。但當前很多高校的業(yè)務管理歸口部門與財務部門的信息溝通共享機制還不夠完善。所以，應加快推進資產管理系統(tǒng)與財務信息系統(tǒng)的有效對接，完善資產管理系統(tǒng)中在財務信息系統(tǒng)的有效信息傳輸。對固定資產進行全周期信息化管理，對高校解決資產實物管理與價值管理脫節(jié)的問題將大有裨益，將進一步推動高校固定資產管理由粗放管理向精細化的科學管理轉化。高校各部門、各學院可通過信息共享平臺及時準確地掌握當前固定資產的信息及使用情況，實現(xiàn)資源共享。

（五）制定科學合理的高校固定資產管理制度

根據(jù)實際情況制定科學合理的高校固定資產管理制度是完善固定管理的重要舉措，以制度的形式規(guī)范固定資產全周期管理的各個環(huán)節(jié)，可以從根本上改善高校固定資產的單一管理模式。筆者認為，高校固定資產管理制度應包括固定資產管理操作流程、固定資產全周期會計核算、固定資產管理績效評價體系、固定資產資產共享和調劑機制等內容。

規(guī)范固定資產管理流程，即從固定資產驗收入庫、財務生成記賬憑證，到傳遞固定資產累計折舊信息，再到資產處置完成財務系統(tǒng)記賬，并將會計信息反饋等流程以制度規(guī)范、細化，并制作清晰易懂的流程圖。完善固定資產全周期會計核算體系，進一步理順固定資產的取得、驗收、使用、報廢等財務處理流程，提高會計核算水平，加強資產負債管理，準確反映高校的財務狀況、運行成本等有關信息。固定資產管理績效評價體系可以從資產基礎管理、財務資金管理、資產過程管理、資產績效管理等四方面分析，選擇關鍵指標，用專家打分法合理確定權重，建立績效評價分析模型。另外，高校還應積極探索固定資產共享和調劑機制，利用信息系統(tǒng)對固定資產進行統(tǒng)籌管理，根據(jù)系統(tǒng)中累計折舊情況，掌握未超過使用年限和已超期使用資產情況，達到強化資產配置與資產使用、處置的統(tǒng)籌管理的目的。通過積極推動校內各部門間的共享和資產調劑，能夠有效提高資產的使用效率，創(chuàng)造更大的收益，同時有助于高校掌握固定資產的投入產出比，作為衡量績效考核評價的重要參考數(shù)據(jù)，杜絕和糾正資產長期閑置、浪費，切實盤活學校的資產。有條件的高校也可以通過對外開放實驗設備提高固定資產的使用效益。

四、結論

政府會計制度實施后，我們將通過不斷探索和改進，建立更加科學的符合學校自身情況的會計核算體系。各部門要溝通協(xié)商，結合本校實際情況制定切實可行的標準，降低主觀判斷的隨意性。在提高會計信息質量上下大工夫，加強資產負債管理，準確反映高校的財務狀況、運行成本等有關信息，為相關決策提供更加有用的財務信息。財務人員的業(yè)務素質是制度施行的必要保障，通過培訓、集中學習交流等形勢提高財務人員的專業(yè)水平勢在必行。財務人員應當深入學習探討固定資產“全周期管理”理念，認真梳理本單位固定資產的取得、驗收、使用、報廢等業(yè)務流程及財務處理流程，逐步分析每個階段會計核算中存在的具體問題，并制訂解決方案、統(tǒng)一核算口徑，避免因主觀因素出現(xiàn)不必要的偏差。要改變落后的核算思路，解放思想，與時俱進，切實提高會計核算水平，推進財務會計向管理會計轉變。

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收稿日期：2020-07-15

基金項目：山東省教育會計學會2019年度科研課題“政府會計制度下高校固定資產核算問題研究”（sdjk2019214）

作者簡介：魏斐（1988-），女，山東濟南人，碩士，從事財務管理研究。