會計實踐對會計專業學生職業道德推理能力影響的實證研究
——以廣州工商學院為例

文/黃璐

當下，大多數高校的財務會計類專業均已開設了會計實踐類課程，或者在相關的理論課程中有機融入了實踐方面的教學內容。到目前為止，會計實踐對會計專業學生的職業道德判斷會有怎樣的影響，一直是值得探究的問題。毋庸置疑，會計實踐可以使該專業的學生提高專業技術水平。主要原因在于如果他們處于真實的商業環境下開展會計工作，可以很好地將課堂上學習的理論知識付諸于實踐[1]。但在實踐中，學生遇到道德問題時，根據不同學生個體的道德儲備和道德修養采取什么樣的解決方法值得深入研究。

一、研究假設

在研究過程中，應重點考慮環境因素和類型因素對研究結果所產生的影響。環境因素又可以分為一般情境和會計情境，在假設設計時要充分考慮這兩種情境下，會計實踐對會計專業學生道德推理能力的影響[2]。一般情境是指在特定環境中，具有普遍適應性的道德認知，就可以做出道德判斷；會計情境是指所作出的道德判斷需要該類群體擁有一定的會計專業知識儲備和技能，只有這樣才能確保道德推理及判斷的實現[3]。類型因素指的是會計專業學生在會計實踐過程中，由于實踐的企業性質、實踐時間、崗位內容不同，所以會產生不同的實踐效果和道德推理判斷差異?；谝陨纤岢龅沫h境和類型因素，分別提出以下兩個假設：假設1A：在一般情境下，會計專業學生參加社會實踐后，道德推理能力不會得到提高。假設1B：在會計情境下，會計專業學生參加社會實踐后，道德推理能力會得到提高。假設2：不同類型的會計實踐，會造成會計專業學生的職業道德判斷推理能力的差異性。

二、研究設計

本次研究設計借鑒了1979年美國心理學家Rest的“確定問題測驗（Defining Issues Test，DIT）”的研究成果。DIT量表，可以將收集的數據進行量化計算，最終呈現為客觀的研究成果，此量表一直被心理學、教育學、管理學等多學科、多領域所采用。同時，又根據所采集到的數據的特性，創造性地編制了“會計情境下確定問題測驗”量表。采用雙重差分法，對廣州工商學院會計專業的100名學生進行持續跟蹤和訪問調查。

（一）不同環境因素對道德推理能力的影響

1.一般情境下，會計專業學生參加社會實踐后，道德推理能力發生的變化。利用“確定問題測驗”量表，檢測一般情境下會計專業學生參加社會實踐后，道德推理能力的變化。檢測過程中，項目組選取了3個具有一般社會情境特征的兩難困境典型案例故事。每個故事總分20分，合計60分。測驗過程中，被測試者首先閱讀案例故事，根據案例故事的情節內容以及故事主人公當時的處境，作出行為判斷，是“應該”“不應該”，還是“保持中立”。之后需要回答12個問題，這些問題程度分為5級，分別是“特別重要”“極其重要”“比較重要”“不太重要”和“不重要”。通過評分的匯總，在12個問題中挑選出4個“最重要”的問題進行排序，即第一重要得4分，第二重要得3分，第三重要得2分，第四重要得1分。最終，此測驗可以得到被測試者的三種分數。第一種是對每一階段題目的分數進行簡單的加權，算出總分；第二種是將各個階段的分數進行組合，其代表被測試者在遇到困境處于判斷困難情況下，道德思維的重要程度；第三種是被測試者在選擇最重要的測試題時的得分總和，此分數可以對整份問卷的有效性進行驗證。

2.會計情境下，會計專業學生參加社會實踐后，職業道德推理能力發生的變化。根據一般情境下的“確定問題測驗”量表，項目組需要充分發揮主觀能動性，并與客觀實際相結合，設計出會計情境下的職業道德推理能力測驗量表。此量表在效仿一般情境下“確定問題測驗”量表的基礎上，對案例故事的選擇進行了仔細選擇。針對國內眾多會計舞弊案例和會計人員可能面臨的道德問題，最終整理出3個典型故事作為案例進行測試，并針對每個案例情節，分別整理出12個具有代表性的問題，作為會計情境備選池。

（二）雙重差分法

本次選擇的評估方法是雙重差分法，用此方法來評價和估算會計實踐教學對會計專業學生的道德推理能力所產生的影響。

其中，第i個樣本個體的被解釋變量為Xij，ω與為回歸系數，Ai為分組虛擬變量，實驗組Ai等于1，對照組Ai等于0；Bj為時間虛擬變量，其分為兩種情況，分別是實驗處理前和實驗處理后，處理前Bj等于0，處理后Bj等于1，此時表明該事件已經發生。雙重差分模型估計量的計算為Ai與Bj的乘積，即為時間虛擬變量乘以分組虛擬變量。此結果可以用于判別兩者之間是否具有顯著性，及政策實施對被解釋變量的影響作用。

三、實驗驗證

本次的實驗對象是隨機抽取廣州工商學院2016級會計學本科專業的100名學生。按照本校2016級人才培養方案的要求，學生在大四的下半學期內需要完成220學時的畢業實習。在實習過程中學校要求每周提交一篇實習周記，實習結束后學生需完成實習鑒定表和實習報告的撰寫及存檔。此次實驗的問卷調查選擇了兩個時間點，一個是大四下半學期開始，一個是大四下學期期末。在實驗過程中，共收回問卷100份，剔除27份無效問卷，最終確定了有效回收問卷的份數是73份。其中，27份問卷作為無效問卷的原因有以下兩點：第一，問卷答案內容不完整；第二，在問卷設置的前期，對Y題目進行了篩選設置，一旦測試者將Y題目選為“第一重要”，則該份問卷將自動變為無效。按照學生是否參加了實踐教學，將實驗樣本分為兩組，分別是實驗組和對照組。其中，實驗樣本內容如下。

表1 實驗樣本內容

為了匹配不同的會計實踐類型，在問卷調查中，要求被測試者闡述自己實踐單位的性質、參加實踐的具體天數、是否真正參與實踐及自身所參與會計實踐與會計崗位要求的相關程度。具體樣本分布如表2所示。

四、結論

根據實驗組和對照組的一般環境下的“確定問題測驗”量表和會計環境下的職業道德推理能力測驗量表所提供的數據，并對“確定問題測驗”量表的回歸系數進行計算，得出以下研究結論：第一，在環境因素影響下，對于會計專業學生來說，學生的會計職業道德推理能力一定可以通過會計實踐來提升，但一般情境下的道德推理能力通過會計實踐提升的程度并不明顯；第二，在不同類型因素影響下，學生參加會計實踐的時間越長、實踐崗位內容的職責與會計專業越密切，以及在中小企業、小微企業、事務所進行實踐，會計職業道德推理能力的提升幅度越大。

表2 不同類型的會計實踐分布人數

那么，在接下來的教學過程中，教師不僅僅要在課堂中向學生教授會計準則和會計實務的相關理論知識，更需要重點培養學生的思想道德和品質修養的內容，做到立德樹人。

五、建議措施

針對以上出現的問題，基于研究實驗的數據支撐，筆者提出以下三點建議措施。

（一）高校在制定人才培養方案時，除了需要考慮實踐教學的所占課時以外，還要進一步考慮會計實踐教學的質量。不同質量的會計實踐教學，所產生的“育人”效果顯然具有差異性的。如何提高會計實踐教學的質量，才是下一步所需具體思考以及采取相應措施的重點。筆者認為，由于學生社會資源、信息獲取量等客觀因素的限制，所以大多數學生尋找的實習單位層次較低、質量較差。建議高?？梢試L試與企業聯合，建立高質量的校外實踐基地，這樣既可以保證學生在校外實踐過程提升自身能力，更能提高實踐的質量和效果。

（二）通過研究發現，會計職業道德推理能力的培養，需要依托于特定的會計情境。所以筆者建議，高校在進行會計理論教學時，可以采用角色扮演的形式，模擬會計在遇到兩難情境時應如何進行選擇，以此來提高學生在特定環境下的道德決策能力。這樣可以使學生在真實的情境中體會、參與和探討，進而啟發學生在復雜社會中的處世之道。

（三）高校在進行人才培養方案設計之時，要注重培養學生面臨道德困境時的應變能力。此能力既要強調道德原則又要重視法律法規的學習和引導。往往在遇到重大兩難決策時，需要學生具有解決問題的能力，要在法律、法規、會計準則的指導下，依靠道德原則進行道德判斷和推理，提升自身能力與道德水平。