關于開展研發業務內部審計的幾點思考

史偉立

摘 要 開展研發業務審計是新時代背景下企業加強自主研發、強化研發管控的必然選擇，也是內部審計轉型提升、服務核心價值鏈的內在需求。本文分析研發業務內部審計的必要性及審計開展的主要難點，梳理研發業務審計的主要模塊和關注事項，搭建審計思路體系，旨在為研發業務審計實務的開展指引方向。

關鍵詞 研發業務審計 內部審計 研發項目管理 研發采購管理 研發物資管理 研發財務管理

創新是引領發展的第一動力，是建設現代化經濟體系的戰略支撐。而貿易戰壓力更是將加強自主創新、實現技術趕超的重要性提到前所未有的高度。在此大環境下，企業加大研發投入，提高自身核心技術能力勢在必行。與此同時，隨著企業對風險管理水平要求的不斷提升，內部審計作為“第三道防線”的作用不斷彰顯，內部審計的領域也由財務收支向企業經營管理各領域延伸。對于研發業務這一投入大、風險高、見效慢卻又事關企業核心競爭力的關鍵業務領域，如何通過內部審計加強監管，有效識別并防范風險，已成為內部審計的一項新課題。

目前企業內部審計涉足研發業務的仍較少，審計開展的主要難點：一是研發業務專業性強，內部審計人員中具備研發技術相關專業背景的較少，對研發項目資料的分析理解存在一定的難度。二是關于研發業務領域內部審計的研究較少，如何從眾多的研發業務資料中系統性地梳理出審計關注點，進而針對審計關注點設計適當的審計程序缺乏借鑒。三是研發業務創新性強，多樣化水平高且變化迅速，往往企業建章立制的速度不及研發業務發展的速度，相關制度體系尚不健全，導致審計評價難度大、缺乏依據。四是研發業務成果可量化指標少，如何科學合理地評價研發項目的效率、效益與效果存在較大的難度。五是研發項目多為矩陣制組織形式，縱觀研發項目全生命周期，除涉及技術研發、項目管理部門外，還涉及采購、物資管理、生產、試驗、質量管理、銷售、財務等職能部門，業務環節多，資料來源分散，審計溝通協調量大，特別是如果項目資料未進行階段性的系統歸集，將愈加增大審計難度。

那么怎樣尋找審計切入點？如何開展研發業務內部審計？可以從研發業務整體分析入手，劃分研發項目管理、研發采購管理、研發物資管理、研發財務管理等主要審計模塊展開（如圖1所示）。

一、研發業務整體情況

開展研發業務審計首先應對研發業務相關的制度體系及研發項目開展情況、投入產出情況、績效考核情況等進行整體分析。一是熟悉被審計單位研發業務有關制度，評價制度體系的完整性、規定條款的合理性，并在后續各審計模塊中檢查制度執行情況。二是獲取審計期間研發項目清單，了解研發項目總體情況（如研發項目總量、研發總投資等）和各項目基本情況（如項目名稱、研發內容、立項時間、進展狀態、項目總預算、預算執行金額、項目變更情況等）。三是按研發領域（如技術領域、產品類型等）和項目類型（如前瞻性預研、產業化、專項等）對項目進行分類梳理，關注各領域研發項目的演化脈絡，重點關注是否存在近似度高或可整合的項目，評價研發項目規劃思路是否清晰、布局是否合理。四是確認各研發項目成果產出與應用情況。對于產品已上市項目，關注效益情況，對比實際收益是否達到立項時的預期，了解產品大規模投放市場前是否經過充分的小規模試驗試制，是否根據市場反饋情況分步推進批量生產，關注是否存在因過早批量生產而造成的損失。對于研發失敗或已完成研發但無應用前景的項目，分析原因，統計沉沒成本，計算沉沒成本占研發總投資的比重，并衡量沉沒成本占比是否在合理、可接受范圍內。五是查閱研發項目績效考核資料，關注研發項目績效考核體系是否完善，指標設置是否能促進研發目標的達成，考核評定有無流于形式，分析考核失分原因，并作為后續模塊審計的重點關注項。

二、研發項目管理

研發項目管理情況的審計應當覆蓋研發項目全生命周期，主要關注項目立項情況、項目變更情況、節點評審情況、項目關閉情況等。

（一）項目立項

一是檢查研發項目立項前是否有充分的需求輸入，如公司戰略規劃、研發項目提案及決策會議紀要等。二是獲取研發項目立項書，查看內容是否完整，重點關注是否對技術和經濟可行性進行了充分的論證，如技術方案是否經獨立于項目組的技術專家集體評審通過;投資收益分析模型建立邏輯是否正確，預測數據是否合理，投資回收期、凈現值、內含報酬率等經濟評價指標是否滿足預期。三是查看立項審批流程，檢查項目立項是否按規定的權限和程序履行審批手續。四是結合研發費用發生情況的檢查，關注是否存在項目先啟動后立項的情況。

（二）項目變更

一是取得項目變更申請報告，分析變更理由是否充分，依據是否充足。二是查看變更審批流程，檢查項目變更是否按規定的權限和程序履行審批手續，是否存在已發生變更但未履行變更審批手續的情況。三是綜合各研發項目整體情況，分析各項目變更次數、變更重要性等級及變更對象分步情況，重點關注影響項目總預算、項目主要節點完成時間等的重大變更事項，挖掘項目變更的根本原因，區分市場變化因素、政府法規要求因素、產品性能或質量改進因素、降低成本因素、生產制造因素、供應商因素及前期規劃不足因素等。四是獲取項目投資收益預測資料，檢查是否根據項目變更情況重新計算投資收益，調整后的投資收益是否能滿足預期。五是統計或估算項目變更造成的經濟損失。

（三）節點評審

一是對比項目計劃和節點審核實際完成時間，確認項目是否按計劃進度開展，是否存在延期過節點、推遲節點但未提前審批、節點評審未開展、項目暫停且未履行相關審批手續等情況。二是了解節點評審如何組織，專家如何確定，如已建立專家庫取得專家花名冊，了解各專家基本情況。查看抽查項目節點評審專家名單和分工，確認評審專家是否獨立于項目組，專家評審模塊內容是否為其專業領域，專業勝任能力是否能達到要求。三是了解節點交付物組成和交付標準，檢查節點交付物是否完整，是否存在關鍵交付物未提交評審的情況。四是取得交付物評審的過程資料，查看交付物內容和專家評審意見，檢查評審工作是否按制度規定的評審標準開展，是否存在問題未指出、扣分不嚴格等可能影響專家評審意見的情況。五是了解節點最終審核結論如何確定，由誰確定，是否存在因個人利益而影響作出最終審核結論獨立性的風險，重點關注是否存在最終結論與專家組評審意見不一致的情況，是否存在高風險項未消除但通過節點的情況。六是了解項目問題整改管控情況，檢查項目評審過程中發現的問題是否均已列入整改范圍組織整改，是否提出有效整改措施并按期推進。

（四）項目關閉

一是獲取項目關閉總結報告，與立項書目標、指標對比，評價研發項目完成情況。重點關注未完成目標、指標產生的原因，是否屬于讓步接收，是否經過審批，風險是否可控。二是查看項目關閉審批流程，檢查項目是否符合關閉條件，項目關閉是否按規定的權限和程序履行審批手續，重點關注項目中途終止、異常關閉項目的原因和審批流程。三是檢查項目關閉時前期存在問題是否均已關閉，問題關閉依據是否充分，問題關閉是否經問題提出者和有關領導審批確認。對于產品已上市項目，了解產品上市后市場反饋情況，確認問題整改效果，關注是否存在問題已關閉但同一問題在市場售后反饋中重復出現的情況。四是結合研發項目各合同項履行情況，檢查項目關閉時費用是否足額預留，是否存在不符合要求的預留項，并檢查項目關閉后是否存在預留費用項以外的開支。五是了解研發成果保護情況，如研發資料保密情況、專利申請情況等。六是檢查研發項目資料是否及時整理并系統性歸檔。

三、研發采購管理

研發采購管理情況的審計主要圍繞采購需求申請、采購實施、合同簽訂、合同執行、款項支付、供應商評價等環節。一是查看采購需求申請表和審批流程，檢查采購需求是否合理，研發項目歸屬是否明確，預算額度是否充足，采購方式選擇是否合理，采購需求是否按規定的權限和程序履行審批手續。二是查看采購過程資料，重點關注采購過程執行是否規范，供應商勝任能力是否符合要求，采購價格是否合理。對于公開招標采購事項，關注招標文件是否經過審批，條款設置是否合理，是否存在排他性、指向性條款，評標辦法是否明確、是否科學合理，招標公告是否在公開平臺發布，公告時長是否符合要求，投標文件是否齊全，投標單位資格審查是否到位，評標專家是否存在利益沖突，評標過程統計是否正確，詢標記錄是否完整并經投標單位被授權人確認，評標報告是否經過會簽，中標價格是否存在異常，招投標中是否存在串標現象等。對于邀請招標、競爭性談判、詢價、單一來源等非公開招標采購事項，重點關注候選供應商如何確定，理由是否充分，是否存在回避優質潛在供應商的情況，是否存在拆分項目規避招投標的情況，涉及現場談判和報價的，是否做到對所有候選供應商公平公正，談判和報價記錄是否完整并經候選供應商確認。三是查看采購合同，關注服務內容、合同價款等關鍵條款是否與招投標、談判、詢價結果一致，有無刪減服務內容、變相增加合同價款的情況，合同簽訂前合同文本是否經過審批、權責是否清晰，結合合同執行情況審計，檢查是否存在合同執行早于合同簽訂的情況，是否存在指定供應商而采購程序倒置的可能。四是檢查合同是否按約定執行，進度和質量是否達到要求，關注是否存在未經許可的分包、轉包情況，是否存在合同變更，是否經過審批并及時簽訂補充協議，補充協議價款是否合理，是否存在供應商低價中選后通過合同變更提高合同價款的情況，是否存在通過合同變更規避重新履行采購程序的情況。對于合同終止的，應分析原因，明確責任。五是檢查款項支付是否符合合同約定，支付金額計算是否正確，驗收報告等支付依據是否充分，款項支付是否經過審批，是否存在提前付款情況或者存在延期付款違約風險。六是了解供應商考核評價機制建立情況，查閱供應商評價資料，關注評價項目設置是否科學合理，評價結果是否與供應商履約表現一致，是否公平公正，是否向供應商反饋評價情況并要求整改，是否對評價結果較差的供應商采取限制合作措施并有效開發新的供應商，是否存在其他與評價較差的供應商合作的采購事項，有無重大風險。

四、研發物資管理

研發物資管理情況的審計主要圍繞研發物資驗收入庫、庫存保管、領用與處置等環節。一是了解研發物資入庫管理情況，查閱入庫資料，確認入庫前是否按規定驗收，關注驗收人員是否獨立，是否存在未經驗收直接入庫或直接領用的情況，遇不合格物資如何處理，對于讓步接收的，是否符合讓步接收條件并經過審批。二是查閱往期研發物資盤點資料，并實地查看研發物資保管情況，核對賬實是否相符，關注實物狀態，是否存在積壓、毀損等情況。三是了解研發物資出庫管理情況，查閱出庫資料，確認物資出庫時領用手續是否齊全，分析領用量的合理性，了解是否按需領用并及時使用，是否存在大金額已領用未使用物資，必要時實地查看已領用物資的保管情況。四是統計閑置、停用研發物資數量、金額，分析原因，關注是否存在因采購數量超出實際需要而造成浪費的情況，是否存在因研發項目變更或終止而導致原研發物資不需要的情況，并了解閑置物資在后續研發項目中的利用價值，無利用價值物資的處置方案及預計處置收益情況。對于審計期間已處置物資，關注審批手續履行情況和處置收益情況，關注是否存在賬面已報廢而實物未處置的資產。

五、研發財務管理

研發財務管理情況的審計主要從財務核算情況、預算管理情況、成本管理情況等方面入手。

（一）財務核算

一是取得各研發項目明細余額，了解研發費用組成結構及資本化、費用化劃分原則，并進行復核，重點關注研發失敗項目或者無應用前景的項目研發費用的處置，是否費用化或計提減值。二是檢查重點研發直接費用項，查閱憑證附件是否齊全，費用是否真實合理，是否與研發項目相關，項目歸屬是否正確，多個研發項目共用的費用項分攤是否合理。三是了解間接費用、人力成本的歸集與分攤原則，分析歸集與分攤原則是否合理，前后期間是否保持一致，并復核金額是否正確。

（二）預算管理

一是了解研發項目預算制定流程，取得立項預算，檢查預算子項是否完整，預算金額確定是否有相應的編制依據，有無明顯異常，預算與投資收益測算數據是否一致，預算編制后是否按權限進行審批。結合年度預算，分析項目預算是否按項目進度分階段合理釋放。二是取得歷次預算調整資料，檢查預算調整原因是否合理、依據是否充分，是否按權限進行審批。三是結合研發直接費用檢查，確認預算執行過程中是否存在跨研發項目列支費用的情況，是否存在預算子項張冠李戴規避預算調整的情況，是否存在無預算開支費用或者預算調整手續滯后的情況。四是取得預算執行情況報告，復核金額，對實際執行金額與預算差異較大的或突破預算的，查明原因，對于超支嚴重或者各研發項目普遍存在的預算問題，了解是否已制定防控措施以在后續項目中杜絕。

（三）成本管理

一是了解研發項目目標成本設定和控制流程，關注是否存在研發目標成本控制缺失的情況。二是獲取目標成本達成情況報告，關注是否存在產品實際成本高于研發目標成本，甚至高于產品目標定價的情況，分析成本目標未達成的原因，確認是否已明確責任部門、提出成本控制策略，并開展相應的成本控制活動。了解降本進度，確認降本工作是否達到預期目標。三是了解項目投產情況，關注是否存在持續無法達到目標成本的項目大批量投產的情況，投產前是否根據成本實際達成情況重新進行投資收益分析。

（作者單位為杭州市錢江新城投資集團有限公司）