BT業務會計處理探討

丘翠華

摘要：BT模式的出現有效解決了中國政府公共投資經費短缺的問題。BT項目模式是近年來國內建筑建設領域普遍應用的一種模式。其中，會計處理屬于BT業務中的關鍵環節，處理好會計工作對BT項目建設來說有著重要的現實意義。為此，本文首先簡單概述了BT項目的概念與特點，然后重點分析了BT項目會計核算的關鍵點，最后介紹了BT項目的會計報表處理方法，以供各位參考。

關鍵詞：會計管理;BT業務;方法

一、BT項目的概述

（一）BT項目的概念

Build Transfer的英文縮寫就是BT，意思就是“建設一轉讓”。作為近年來興起的一種融資建設模式，BT項目已大量運用到建設行業中。國內很多BT項目均屬于基建項目，由項目發起人（多為政府）與投資方（多為國企）簽訂合同，而項目具體的融資與建設則由投資方負責。投資方必須在規定時間內完成建設項目并將其移交給項目發起人，而項目發起人則按先前達成的回購協議分期向投資方支付費用，包括項目總投資費用與確定的回報。

（二）BT項目具有的特點

該項目大致有三大特點：第一，業主利用的是非政府資金，即投資建設方的融資。第二，當項目完成后投資建設方需將其移交給業主，自身不能對其進行經營;第三，待業主收到項目后應向投資建設方支付報酬，可選擇一次性支付合同約定價款，也可選擇按比例分期支付。

二、BT項目會計核算分析

該項目模式帶有建造合同與融資的兩大特性，施工利潤與融資利息是其主要利潤來源。項目一般可分為建設期與回購期兩個階段，因此，在會計處理時也需視有無提供相關建造服務等進行具體處理，而且需分為建設期與回購期兩個階段進行處理。

（一）建設投資方提供建造服務

1.建造階段的會計處理

參照《企業會計準則15號-建造合同》對建造期間的會計工作進行處理，一般是歸集成本、確認收入等內容。（1）若成本已發生，此時采用“工程施工”進行歸集，借：工程施工一合同成本，貸：銀行存款等;（2）應參照完工百分比法開展收入確認工作，借：工程施工一合同毛利，主營業務成本，貸：主營業務收入;同時確認應收工程款：借：應收賬款（長期應收款），貸：工程結算;（3）當工程建成后結轉工程施工及工程結算環節，借：工程結算，貸工程施工一毛利，工程施工-合同成本。

2.回購階段的會計處理

（1）根據雙方合同約定項目完工后的一定時限內，建設投資方或項目公司可以從合同授予方獲取一定金額的貨幣，也可以是其它金融資產。工作人員在處理這類情況的準則主要為《企業會計準則第22號》。根據從業經驗筆者建議可根據回購款總額與長期應收款的賬面差額進行處理，比如，借：長期應收款-BT利息;貸：沒有實現的融資收益。待回購款已收到后應及時計算當期收益，主要依據利率與回購款數額。其中，借：銀行存款，貸：長期應收款-BT項目，貸：長期應收款-BT利息。參照實際利率算出當前具體收益：借：沒有實現融資收益，貸：相關主營業務收入。

部分專家提出在回購階段應當作持有至到期投資進行處理。借：持有至到期投資，貸：長期應收款。對于上述做法筆者保持不同的觀點，認為有點欠妥，原因如下：參照會計準則定義可知，非衍生金融資產屬于持有至到期投資重要對象，同時需要將到期日與回收金額進行固定或確定。而且企業必須具有明確的意圖，具備持有至到期的能力。筆者認為貸款與應收款項都盡量不宜歸到持有至到期投資這部分中。就項目移交工作而言，實際上回購款仍屬于應收款項，因而持有至到期投資中不宜將其納入。若回購款牽涉到利息收入，需根據實際處理相關賬務。對于投資方的主要收入來源一般可視為主營業務收入進行處理，否則會對財務費用造成沖減效果。

（2）待項目竣工后參照合同約定，合同授予方應一次性支付給項目公司相關其它資產，注意支付時間不可超出約定期限。其中，用項目置換土地是房產企業通常樂于接受的處理辦法，不僅會計操作簡單，而且好比回購款一次性就能獲得。

（3）BT業務完工后基于政府不同回購方式—股劃分為兩種：

①回購股權形式：政府在確定項目竣工且驗收成功后予以回購。通常政府會以國有獨資公司的興衰來收購項目公司的股權。對于此類BT會計處理業務需以《國有建設單m位會計制度》為準，據此進行會計核算。舉例：有建設公司c，組建了子公司A公司，c公司打算以轉讓項目公司股權來收回投資，會計工作主要涉及到以下幾點：

借：銀行存款

貸：長期股權投資——投資成本

A公司（由c公司組建）

投資收益：由于項目公司A仍保持存續狀，該項目需要從A公司核算中得到反映。業主通過A公司股權可以間接得到該項目。而A公司自項目經過竣工驗收后就應從“建安工程投資”及“待攤投資”等科目中撤出，轉為“固定資產”或“無形資產”進行核算。

②回購資產形式：業主需等到該項目竣工并經驗收合格后方可進行回購，可選擇回購項目資產的方式。注意項目公司作為建設方的被投資主體性質依然存續，只是轉讓的是本項目的工程資產而已。因此，在處理BT項目會計核算時，項目公司應以《企業會計準則第15號-建造合同》為準。

對于建筑合同而言，其特點是先有客戶，再有資產（即標的），在簽訂合同后建造資產的造價就已被確定。由于資產具有建設時間長、涉及資產體積大、造價高昂等特征，通常合同具有不可撤銷的特點。公司應以資產負債表日為基礎，選用完工百分比法來確認合同的相關費用與合同收入。若涉及到完全BT方式的回購資產形式，在承建項目之處項目公司就會與業主約定好合同，并明確標注此項目的轉讓價款。相關會計處理如下：

針對具體發生的合同成本開展的會計工作主要為：借：工程施工：合同成本;貸：相關原材料、機械設備作業、銀行存款、支付職工工資。

針對完成結算的合同價款，在開展會計工作時要注意一點：借：應收賬款：業主;貸：工程結算。

在項目建設過程中需對以上會計處理進行重復操作，并對建造合同的預計損失情況進行檢查。將預計損失歸入當期費用的這種會計處理方法，一般適用于合同總收入在項目合同預計總成本之下的情況。對此的會計操作為：借：資產減值損失;貸：存貨跌價準備。

（二）建設投資方沒有提供相關建造服務

對于此類情況會計人員可參考《企業會計準則解釋第2號通知》進行處理，常規措施為投資方不會確認建造服務收入。此時，需要把建造時期支付的工程價款予以確認，作為金融資產。對此，筆者認為關于未提供建造服務的具體界定還較為模糊，不夠明晰。其實，投資方或多或少也參與到工程建設當中了，比如，他們可能參與到工程成本管控、工程施工進度以及項目質量把控等活動中。若參與了上述工作則應按照提供了建造服務來處理，具體參考上文內容。若投資方根本未參與則說明他們在BT項目中僅扮演了借款人的角色，因此，建設階段資金支出仍按長期應收款進行核算。借：長期應收款，貸：銀行存款。回購階段的相關處理可參照提供建造服務情況下的相關處理辦法。

三、結語

總之，BT業務近年來在國內基礎設施建設中受到了廣泛的關注，也得到了大量的應用。在開展BT項目時必須注意處理好項目會計核算工作，以期更好地推動項目的實施，獲得更好的收益。