基于內部控制缺陷的會計研究

劉灝

摘 要：本文以T股份有限公司的內控缺陷及會計舞弊手段為例，運用案例分析揭露上市公司舞弊行為的危害，運用風險因子理論分析企業管理層進行財務舞弊的壓力、動機與借口，探索防范企業舞弊風險的路徑，為處于行業轉型期的上市公司建立健全職業誠信體系，合法合規進行信息披露提供具有應用價值的建議。

關鍵詞：內控缺陷;會計舞弊;風險因子;信息披露

0 引言

T股份在財務報告與非財務報告方面均出現了明顯的內部控制缺陷。由此引發的管理層舞弊風險的識別、評估與應對策略，對于T股份以及類似的機械行業上市企業防范舞弊風險、加強內控措施具有積極且重要的借鑒意義。本文結合舞弊風險因子理論，分析上市企業轉型期內部控制中的薄弱環節與財務舞弊的隱蔽性，為上市公司建立健全內部控制與反舞弊舉措提出了合理且有效的建議。

1 基于風險因子的T股份內部控制缺陷分析

1.1 基于內部環境的內控缺陷分析

1.1.1 治理結構維度的分析

現代公司治理結構建立之初旨在解決由于所有權與經營權相分離引發的委托代理沖突。良好的治理結構能與集團內部機構相互協調，優勢互補。

T股份對其子公司的管控不力也彰顯其內部環境亟須優化調整。在其與異地子公司的重大資金往來，重大擔保以及大額資金使用方面都出現了《證券法》所明令禁止的行為。在進行組織架構調整前，T股份應充分吸取前車之鑒，綜合考慮中小股東、員工、大股東、董事、監事以及高級管理人員的行為后，按公司章程規定的程序，遵照權限進行嚴格審批。公司的治理水平越高，企業財務績效也隨之提升;內部控制水平也與企業的財務績效存在顯著的正相關關系。

1.1.2 發展戰略維度的分析

T股份的發展策略存在的問題嚴重。T股份罔顧自身現金流短缺的劣勢，意圖從一家傳統制造企業轉型為大數據驅動下的智能商業服務商。但僅在戰略發布會過后半年內，T股份公告公司和實際控制人被立案調查。可見發展戰略過于激進可能導致企業過度擴張、偏離企業主業、脫離企業實際能力，最終危機企業的持續發展與生存。

1.2 內控缺陷的風險評估分析

1.2.1 外部風險分析

在并購風險方面，被并購的兩家互聯網企業與并購方T股份企業文化差異巨大，同時由于我國非上市公眾公司不實施全面要約收購制度，中小股東在并購過程中的利益不可避免遭受損害。運用趨勢分析可知，公司2014至2018年業績呈現負增長態勢是謀求轉型的直接原因。2018年T股份歸屬于上市公司股東的凈利潤為虧損6.34億元，2017年調整后數據為5209.16萬元，同比下降了1318.96%，存在股東非法占用資金的現象。

在法律風險方面，公司因入股網貸平臺未進行信息披露等一系列的違法行為，受到了證監會頂格處罰。公司質地存在瑕疵、信息披露不規范。

1.2.2 內部風險分析

在財務風險方面，公司實際控制人徐某的股權質押融資杠桿的操縱術走上窮途末路。在逼近結構性不良周期的關鍵時間節點，對問題金融機構進行有序出清，是適應和引領經濟發展新常態的重大創新。徐某借新債還舊債屢試不爽。徐屢次在股價上揚時期，先以高利率的短期債務籌集所需資金進行上市公司股權收購，而后立刻與方正證券等進行質押式回購，用資本成本更低、還款期限更長、還貸壓力更小的長期負債置換前述短期債務，實現T集團資金的順暢周轉。

在營運風險方面，T股份因內部流程混亂，管理層決策錯誤蒙受巨大的經濟損失。其中大股東缺乏誠信與道德操守，成為了失信被執行人，引發了人為風險;董事長大肆操控非法的關聯交易，違規與典當公司和貸款平臺簽訂借款合同，引發了嚴峻的信任危機與道德風險。而公司治理的不恰當成為了管理層進行財務舞弊的合適借口。

2 內控風險控制活動分析

首先，不相容崗位相分離是公司進行內部控制設置的重要原則。T股份在其2018年度的內部控制評價報告中揭示：公司的實際控制人及控股股東能夠利用在集團中的特殊地位，進行關聯方之間的利益輸送。公司的授權和批準由同一人執行的現象普遍，違反了不相容職務分離原則。

其次，公司的合同控制子虛烏有。截至2018年12月31日，T股份違規借款的累計發生額高達4.3億元，并未履行任何合同擔保及內部決策審批手續，相關的借款合同及擔保合同在T集團的印章使用臺賬中沒有任何書面記錄。

3 防范措施與改進建議

3.1 管控舞弊風險因子

舞弊風險因子分為一般風險因子與個別風險因子。對于一般風險因子，應當減少舞弊的機會、增大舞弊被揭露的概率并加強舞弊的處罰措施，從而提升舞弊被發現后舞弊者受處罰的程度和性質。從T股份財務舞弊的嚴重后果來看，不論是外部審計機構還是被審計單位管理層，都應當約束財務舞弊滋生蔓延的“溫床”，從而降低財務舞弊的可能性;同時強調道德品質的重要性，防微杜漸，從源頭上制止財務舞弊的發生。

3.2 加大舞弊懲戒力度，完善相關法律法規

著名的薩班斯—奧克斯利法案的出臺為防止美國企業財務舞弊提供了制度保障。可吸收借鑒國外先進經驗，通過推行符合中國資本市場實際情況的有限責任合伙制度與訴訟制度，保護中小股東的利益免受侵害。若企業進行財務舞弊的成本高昂、得不償失時，兩相權衡后企業經營管理者往往會取消舞弊的意圖。

參考文獻

[1]楊旭東.內部控制對企業運營效率的影響研究——基于A股上市公司的經驗證據[J].審計研究，2019，（06）：61-69.

[2]尚兆燕，劉凱揚.IT控制缺陷、財務報表重大錯報風險及非標審計意見——來自中國上市公司的經驗數據[J].審計研究，2019，（01）：120-128.