新政府會計準則下交通公共基礎設施資產核算研究

邵陽

摘 要：我國2019年1月1日起執行5號準則，將公共基礎設施納入會計體系核算，與很多原則性要求，如確定會計主體、資產范圍和后續計量等，都存在一些難點，缺乏參考經驗，本文就此展開探討。

關鍵詞：新政府會計準則;交通公共基礎設施;資產核算

我國目前還沒有對交通系統公共基礎設施進行資產核算的經驗，雖然很多地區交通運輸局和管理單位都有一些管理經驗，但是缺乏交通公共基礎設施資產核算的信息、數據，對于實施5號準則來說最大困難是要清楚存量交通公共基礎設施資產價值。

一、5號準則下交通公共基礎設施資產應用的內容和結果

1.對交通公共基礎設施資產設置明確的會計明細科目

我國公路資產非常豐富，但是這說的不僅只是公路，還有一些需要長期使用并且給予人們服務的基礎設施，像是公路沿線設施等。所以需要交通運輸主管部門根據交通公共基礎設施核算出來的賬面價值和需要預支但是還沒有支付的費用來對資產種類、屬性和性能都做出一個具有明細科目的會計核算。①公路資產的會計明細科目。對于公路基礎設施資產來說，公共基礎設施、公路基礎設施資產和公路分別為一、二、三級科目;按照每個公路統計口徑的不同來設置四級科目，如路面技術和公路技術都可以設置為四級;按照公路資產線路名稱設置五級和以下科目。②設置構筑物的資產會計明細科目，這需要從三級開始設置，三級為構筑物，之后的四級科目設置隧道或橋梁等，五級和以下科目按照構筑物的資產分類和名稱等設置。③公路沿線設施的科目設置。如公路兩邊的綠化帶、環保或停車場以及各種收費設施等。對于公路沿線設施也是設置三級科目，把它的類別設置成四級科目，五級和以下的科目需要按照完成時間和名稱等來進行設置。④公路運輸站基礎設施的會計明細科目設置。對于公路運輸站來說它是包括在公路上運輸貨物和客車行駛的運輸服務站等設施。最開始設置的是二級會計科目，即公路運輸場站基礎設施資產;之后按照公路運輸站的基礎設施種類進行三級科目設置;四級科目設置需要用三級資產的名稱和完工時間來進行設置。⑤內河行道基礎設施資產的會計明細科目，它包括航道和通航建筑物等設施。這里也是從二級科目開始設置，也就是內河航道基礎設施資產;按照內河航道基礎設施資產的分類來設置三級科目;四級科目的設置是按照航道資產的種類和級別來設置;五級和五級以下按照航道名稱和完工時間等來設置。⑥港口基礎設施資產。它的資產分類是海上的港口和內河的港口，也是從二級會計科目開始設置的。二級科目設置是港口基礎設施資產;三級是根據資產類別來設置碼頭停船位置和倉庫等;四級科目是根據港口基礎設施的資產功能來設置，比如出港口和進港口的道路、港口安全、港口監控以及設置的燈塔等;按照港口的不同名稱和種類來設置五級和五級以下的科目。⑦沿海航道助航的基礎設施，其中包括出航時的標志、航行信號和特有標志等。將沿海航道助航設施設計為二級會計科目;按照之前所說設施設置三級科目;再根據三級科目中產品不同的型號和名字來設置四級和四級以下的科目。

2.確認增量交通公共基礎設施的時間

首先是自己建造和委托建造的增量交通公共基礎設施的時間確認。這兩種應該在相關部門驗收檢查合格之后并且開始使用時進行確認。第二是轉讓或者是回購的取得資產確認，這類資產確認是需要在驗收結果合格并且進行交付可以使用的時候進行確認。第三是捐贈或者是調撥等資產的確認。這類資產的確認是需要將交通公共基礎設施的管理權力轉交給相關人員時進行確認。最后一種是沒有建設成本的特有資產。例如天然航道這種沒有建設成本的資產是需要在確認取得的時候進行資產確認。

3.確定政府存量交通公共基礎設施價值的方法

（1）根據完成工程的財務結算進行價值確定。這需要在完成工程之后有一份完整的財務結算資料，然后根據已經批準的完工財務結算和有關工程的其他材料確定價值。

（2）根據重置的成本將價值確定。如果是已經完工很久并且數據很多，材料也丟失了，在這種情況下是沒辦法進行交通公共基礎設施價值評估的。這就需要將交通公共基礎設施的近期狀態進行評估，從而重置成本錄入賬目。重置成本就是在當下擁有的條件下來重新購置一個新的需要進行評估的交通公共基礎設施的所有成本，在這個成本中要抹去此交通公共基礎設施的老舊和沒有價值的差額，在這之后再進行評估。如果想要重置成本的話需要考慮建設基礎設施地區的價格和技術等能夠給交通公共基礎設施造成成本影響的因素。

4.維護、改建和修繕的方法確認

（1）日常維護。其實日常的維護只是為了讓現有資產還可以在完整的狀態并且具有可以使用的能力，在等級和服務等方面都沒有進行提升。這期間需要根據天氣變化和其他因素來進行保修，記入日常的維護費用中。

（2）稍微修理。稍微修理所說的是有部分損壞需要進行固定時間加固從而能夠正常使用恢復原來技術的修理。一般修理時間是幾年為一個修理周期，并且需要記入到修理費用中。

（3）大損壞修復。這種修復是對面積較大并且妨礙原有技術的修復，修復是為了能夠讓它恢復原有的技術。

（4）修改或者擴建工程。這是因為現有工程不能夠更好地提供服務，從而需要將建設修改和擴建。這需要有相關部門的審批文件才可以進行修改和擴建。

5.折舊方法

（1）公路構筑物。這種一般是將路面的基礎毀壞才需要折舊。在能夠正常使用的時候，只是進行日常的維護就可以了。如果只是利用維修進來進行路面更換是不能記入折舊的。如果是隧道或者橋梁在進行設計的時候考慮的是通行飽和的承受能力就應該折舊。

（2）折舊日期。折舊日期是根據交通公共基礎設施設計的時候定下來的使用年限決定的，如果折舊日期確定就不能隨意更改。

（3）折舊方法。折舊的方法一般是采用年限平均法或者是根據工作量來推算交通公共基礎設施的折舊方法。

（4）修改或是擴建的折舊。如果進行修改或者擴建是需要延長設施的使用年限的，需要按照修改或擴建之后的日期和成本來計算折舊。

6.確認處置的方法

（1） 無償調出。如果按照相關規定已經批準了可以無償調出交通公共基礎設施，需要將交通公共基礎設施的賬表的價值進行轉銷，這種費用屬于調出方，并且需要計算到當前費用。

（2）沒有使用或者是非常大的損毀。在上報并且批準的情況下，在扣除殘值的費用之后有凈利潤的話需要當作應該繳款的處理，如果是凈損失的話需要把費用計到當前費用中。

（3） 權益轉讓。在將轉交通公共基礎設施的權益進行轉讓的時候，轉讓的這一方面需要將賬面價值進行轉銷，在這期間發生的費用都屬于轉讓方的費用需要記入當前費用中，并且需要在備查臺賬上將交通基礎設施權益的金額、時間、被轉讓方等相關基礎信息。

二、推動交通公共基礎設施準則實施的管理措施

1.利用統計調查方案來確定存量資產價值

根據5號準則將公共基礎設施的定位進行深刻的了解，作為會計主體需要將交通基礎設施進行確認，尤其需要注意有多個會計政府主體在共同進行管理和維護的交通基礎設施，把交通基礎設施分成幾個不同的部分交給不同的政府會計主體管理和維護以及具有管理和維護權利的政府會計主體利用政府購買服務的方式把管理和維護交通基礎設施的會計主體委托給其他企業。需要根據國家發行的5號準則和實際情況相結合，在業務部門的幫助下，將交通基礎設施存量整理出來，確定交通基礎設施在什么時間開始建造、建造資金來自哪里、是不是有完工時的計算材料、是不是已經將資金利用財務賬面的方式體現出來。

2.將存量資產價值評估方案確立

我國現有的存量交通基礎設施資料可能出現不完整的情況，所以需要將交通基礎設施資產價值評估的具體方案確定下來，為之后完工核算做依據。

3.進行盤點

交通基礎設施的業務部門應該分配人員對交通基礎設施資產進行盤點，這其中需要盤點完成不能遺漏。在盤點過程中讓負責財務的人員進行監督，對每一筆賬目都需要檢查和核對。對于那些有賬目但是沒有實物資產的盤點，需要列入虧損;對于那些沒有賬目但是有實物的盤點需要列入盈利。之后財務和業務兩個部門需要將盈利和虧損的原因調查清楚，再由財務部門提出解決意見，按照相關的程序進行后續手續批準。

4.進行資產編碼

根據相關要求，財務和業務兩個部門要按照規定對交通基礎設施資產進行編碼。編碼的規則需要具有唯一性質。

5.將財務管理建設并且規范內部控制

建立完善的交通基礎設施資產會計核算制度，需要以相關政府會計準則和會計制度為依據。根據已經確認的交通基礎設施存量的情況來設置相關的會計明細科目，同時還要根據會計核算要求，使業務部門推動和加強交通基礎設施資產管理。除此之外，還需要從內部控制管理的角度出發來健全交通基礎設施資產的監控和管理，形成有效的管理、規范的制度，從而提升交通基礎設施資產水平和效率。

參考文獻

1.顧劍波.新政府會計準則下公共基礎設施核算的創新及建議.財會研究，2017（5）.

2.龐文群.談政府會計改革中公共基礎設施核算的難點――以公路基礎設施為例.財會月刊，2016（7）.

3.孫光皓，章穎薇.《政府會計準則――公共基礎設施（征求意見稿）》評析.財會通訊，2017（22）.

4.林小專.新準則下公共基礎設施會計核算存在的困難及對策.財會學習，2017（24）.

（責任編輯：劉海琳）