淺析我國企業集團合并會計報表存在的問題及對策

鄭新慧

摘 要 隨著我國企業集團規模不斷擴大，對會計編制合并會計報表工作的要求也越來越高，然而目前企業集團公司在編制合并會計報表的過程中出現了很多不足之處。為了促進編制合并會計報表工作順利開展，本文首先闡述合并會計報表的相關概念，然后從會計政策和核算方法不統一、合并范圍不全面、關聯交易管理混亂導致數據不準確、合并報表編制質量不高、會計集中管理體系不完善這5個方面入手，對合并會計報表存在的主要問題進行解析，然后針對工作中存在的一些不足，提出優化策略，為企業集團編制合并會計報表工作提供一些有價值的參考。

關鍵詞 企業集團 合并會計報表 關聯交易

一、引言

伴隨經濟全球化的快速發展以及各行各業企業間的聯營和并購，企業的規模越來越大，企業集團迅速融入國內外市場，集團的運營管理難度大，高層管理者對合并會計報表的依賴性強，他們需要通過對合并會計報表中的相關數據進行合理的分析，結合企業集團實際情況，制定有效的經營方案，消除各種不良因素，從而提高集團的經濟效益，促進集團發展壯大。而企業集團復雜的內部關聯交易增加了合并會計報表編制的難度，合并會計報表的工作變得越來越重要，也越來越難。

合并會計報表也稱合并財務報表，是以母公司為編制主體，將所有納入合并范圍的子公司的個別報表加總，結合其他相關資料，在合并工作底稿上編制抵消分錄，將企業集團內部交易的影響抵消之后形成的報表。其是反映母公司及其全部子公司的整體財務狀況、經營成果和現金流量的綜合財務報表。

二、企業集團公司合并會計報表存在的問題

（一）會計政策、核算方法不統一

大多數企業集團涉及不同的行業，在不同區域經營多元的產品，集團內部各子公司選擇與本行業相關的會計政策，執行與母公司不一致的會計政策。例如固定資產計提折舊的方法不同，子公司采用加速折舊法，母公司采用直線法，執行的會計政策有區別，母公司在編制合并會計報表時要進行調整，導致工作量增加和難度提高。集團內部各子公司出現各種會計核算方法并存的情況，例如各子公司采用的會計科目不統一，母公司在合并過程中提取子公司數據時會產生影響。另外，企業集團會計對會計核算方法和會計政策的理解不同，導致在編制合并會計報表的過程中出現操作誤差。合并會計報表是為了給企業集團有關報表使用者提供真實的財務相關信息，子公司的會計政策、會計核算方法不統一，勢必導致合并報表數據不準確，不能滿足各利益相關者的信息要求。

（二）合并范圍不全面

母公司確定合并范圍時選擇不合理，有些集團沒有把不同業務性質或不同經營模式的子公司納入合并范圍。判斷方式存在問題，沒有將表決權低于50%，但通過企業章程或協議約定有控制權或決策權，或能決定被投資方的重大交易的子公司納入合并范圍。存在故意隱瞞行為，為增加利潤、提高業績，不將規模小、經營虧損的子公司納入合并范圍。

（三）關聯交易管理混亂，相對數據不準確

在企業集團合并報表中，集團內部關聯交易普遍存在，合并處理內部關聯交易是一項重要的工作，如果處理不當，將影響合并報表數據的準確性，從而誤導報表使用者。實際工作中主要有以下幾種情況：對企業集團內部交易產生的收入和成本的處理不當，導致債權、債務和利潤的重復計算;故意隱藏關聯方信息，或關聯方內部信息披露存在問題;沒有統一的標準，以衡量內部關聯交易抵消是否完全、合理。大多數企業集團主要靠財務人員的專業能力水平進行判斷，存在數據不準確、分配項目不合理的現象。

主要表現如下：第一，企業集團關聯方往來數據處理不同步、不及時，導致合并抵消的過程中數據不一致;第二，關聯方交易抵消存在差異，內部關聯交易抵消不充分。實際工作中導致內部關聯交易抵消不充分的原因主要有：首先是企業集團子公司之間的關聯交易、資金往來情況復雜，交易次數繁多，子公司合并層次多;其次是母公司無法全面核實下屬子公司多層上報的內部關聯交易數據，不能面面俱到;最后是存在財務人員擅自調整報表數據的可能性，通常根據自己對實際業務的理解進行合并抵消，其抵消的充分與否將直接影響合并會計報表數據的準確性以及報表編制質量。

（四）合并報表編制質量不高

子公司有可能存在財務人員專業水平低的問題，導致子公司報表數據不準確。子公司的財務人員專業能力不高，專業判斷錯誤加上粗心大意，造成數據不準確和遺漏，同時在現行會計準則下，存在影響企業合并會計報表編制工作的不確定因素。具體表現為合并會計報表合并范圍界定不明晰：在持股合并方面，新會計準則中對間接持股控制報表的合并方法沒有詳細的要求;在暫時性控制方面，新會計準則中對暫時性控制沒有明確說明，相關實踐規定比較模糊，實際缺乏可操作性，公司架構難以融入合并會計報表編制的范圍，導致控制范圍模糊。

（五）集團會計集中管理體系不完善

合并會計報表系統存在的問題尚需解決，比如合并報表模塊功能不全，系統不具備自動抵消功能，抵消分錄需要財務人員手工錄入，因此不能防止子公司舞弊或者人為錯誤;系統沒有報備聯查功能、不能自動對賬、協同功能不強等，用車合并會計報表系統還有待進一步升級開發。

三、解決集團合并會計報表存在問題的策略

（一）執行統一的會計政策、核算方法

母公司應該統一各子公司的會計政策、核算方法，要求各子公司按照母公司的規定，找出自身不當之處進行改正和調整，針對當前的困難和存在的問題，及時向母公司匯報，母公司則應該按時回復問題，盡快處理解決。母公司應當定期審核或抽查子公司的會計政策、核算方法的執行情況，監督各子公司執行統一的會計政策、核算方法。按照各子公司統一的會計政策、核算方法，將整個企業集團視為一個會計主體，編制合并會計報表。新會計準則要求母公司和各子公司遵循統一性原則，確定統一的會計政策和會計核算方法以及會計結算時間等。母公司要進一步監控子公司的業務流程，規范子公司的財務活動，具體落實到合并會計報表工作中，有效保證合并財務報表會計信息的準確性與可比性。

（二）明確企業集團合并報表的范圍

在實際編制過程中，母公司為了更好地管理業績較好的子公司或體現高額利潤粉飾財務報表，將業績好的子公司納入企業集團合并報表編制范圍，對業績較差的子公司就不納入合并范圍。為避免以上情況發生，在編制合并會計報表前，應對所有子公司進行全面詳細的統計，并讓下屬子公司及時匯報集團內部子公司增減合并情況，保證將符合條件的子公司全部納入母公司合并范圍內。所有企業集團在確定合并范圍時，都應該遵循實際重于形式的原則，根據實際性控制作來確定合并范圍。

由企業會計準則可知，準確判斷企業集團合并主要從兩方面出發：是否取得實際控制權（表決權）和是否構成業務。當企業集團擁有50%以上的表決權時，就可以被認為取得了實際控制權，可列入合并報表的范圍中。當企業集團擁有50%以下的表決權時，需要達到“發生具體業務”這個條件，比如可轉換債券、可執行認股權證等有潛在表決權，或者提供特許經營權，即注冊商標和專利技術使用權，或者提供主要原材料等能決定被投資方的重大交易等。判斷是否構成業務，應綜合考慮企業合并交易的各方面情況，遵循實際重于形式的原則。只有符合上述條件后，才能將其判斷為受母公司控制的子公司，可列入合并報表的范圍。其他值得注意的是，隨報告期內子公司數量的增減，合并報表范圍也要有相應的調整，保證合并報表的完整性和同步性。

（三）準確掌握關聯交易和往來等財務信息

首先，根據企業集團組織結構圖和各子公司企業章程、協議整理投資成本并計算股權比例，確定關聯方投資成本并計算股權比例，然后計算合并后母公司所占子公司股權比例。其次，統一規定企業集團關聯交易入賬時間、結算時間和往來業務入賬時間。例如規定交易結算時間為每月25日，嚴格按照合同、協議約定時間，貸款月底前及時結清;規定往來業務入賬在當月同一會計期間內完成，嚴格高效執行，不得跨月，及時處理內部關聯交易;提前核對各子公司關聯交易明細、往來明細和現金往來明細，根據各子公司往來明細賬、資金日記賬準確填制內部交易及往來明細表和各子公司內部現金流向明細表，統計各子公司內部交易發生的收入、成本和尚未實現的對外利潤，為消除內部交易提前做好準備工作。最后，根據內部交易及往來明細表和各子公司內部現金流向明細表等資料編制合并抵消分錄，將企業集團合并報表關聯方交易和往來按規定進行抵消。

（四）提高合并會計報表編制質量

首先審核子公司的報表數據來源，消除不準確因素;其次審核子公司部分合并報表數據，保證數據正確;最后母公司根據集團的實際業務進行內部關聯交易抵消，使合并工作底稿試算平衡，編制合并報表。筆者在審核企業集團合并報表時，除了核實合并工作底稿是否試算平衡外，還要驗證合并報表少數股東權益金額。在合并會計報表中準確體現各個會計報表之間的鉤稽關系，提高其可驗證性，從而使合并會計報表提供的數據更加具有可分析性。因此，要加強對企業集團內部各會計崗位的專業能力培訓和繼續教育，定期組織合并報表工作銜接、工作流程相關培訓，并進行專業考試，同時建立財務部的業績考評制度;及時關注企業會計政策、稅務政策的變更;建立集團內部審計小組，對合并報表進行監督管理;定期檢查企業集團內部各子公司會計政策和制度、工作流程的執行情況，相關資金往來活動和內部關聯方交易情況等。

（五）完善集團會計集中管理體系

企業集團在當前新會計準則下，要充分借鑒國際慣例，結合我國經濟迅速發展的國情需求，形成合并會計報表相關理論，提升其使用價值。隨著合并會計報表的范圍逐漸擴大，應從企業集團整體利益出發，進一步完善集團會計集中管理體系。在云智能、大數據時代，企業集團下屬子公司應嚴格執行集團會計管理體系，不斷升級更新合并會計報表系統。母公司應當增加資金投入，二次開發升級集團會計集中管理系統，構建專門的內部交易系統，增加合并報表自動抵消功能，改善現有的抵消分錄只能手工錄入的狀況，用人工智能代替財務人員手工錄入，提高核算效率，降低人工成本。另外，應在合并會計報表系統內增加報表附注功能。合并財務數據是經匯總后濃縮的數字，應對這些數字進行必要的披露，在合并報表系統里批注文字性的描述、明細資料和合并報表中未列示項目的說明等，這樣才能充分發揮集團合并會計報表的效用。同時繼續開發企業集團報表聯查功能，依據各子公司報表數據，實現合并報表系統自動對賬，實現真正的人工智能。

（作者單位為扶綏天晟農貿市場開發有限公司）

參考文獻

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