國企改革風險分析及審計應對

李銘

[摘要]為強化企業內部監督，發揮內部審計在防范重大風險中的作用，本文基于多年實踐，從審計視角對國企改革不同階段的風險進行分析并提出應對措施。

[關鍵詞]國企??? 改革風險??? 審計評估??? 產權交易

黨中央、國務院“推進國有企業改革，切實

破除體制機制障礙，向著做強做優做大國企努力”的戰略部署下，各企業紛紛推進多種形式的改革。企業改革重組屬于戰略決策、重大措施范疇，是內部審計必須要關注的重要方面。做好這一審計，可為企業改革提供真實完整、及時有效的信息，保障改革方案科學有效、改革過程依法合規、國有權益充分保護、改革目標最終實現。

一、國企改革基本程序

做好企業改革專項審計，首先要了解企業改革的形式、政策法規及存在的風險。國企改革形式多樣，目前較為常見的有企業股份制改革及混合所有制改革，兩種改革都會觸發審計需求，如經濟責任審計、產權交易前的審計評估等。

國資監管部門對國有企業改革均有明確具體的規定。以上海市國資委《本市國有企業混合所有制改制操作指引（試行）》為例，國企混改的基本程序包括：

制訂改制方案：做好改制必要性與可行性研究，制訂改制方案;

履行決策程序：依法規、章程及企業內部管理規定履行決策程序;

開展審計評估：選聘中介機構，開展審計評估，履行備案或核準，同時做好職工民主程序與勞動關系處理、穩定風險分析與評估等工作;

實施產權交易：做好產權交易準備，實施進場交易，完成產權交割;

辦理變更登記：做好國有產權、工商變更登記等事宜。

二、各階段風險及審計發現問題

（一）改革方案制訂階段

凡事預則立，改革調整作為重大決策，事前方案是否科學合理是決定改革成敗的重要因素之一。事前方案存在的問題大致分為三種情況：

1. 可行性研究不深入不徹底。企業改革方案制訂前未對企業投資情況、市場影響、上下游客商關系、品牌價值評估等因素做充分調查，可行性研究的深度及完整性均有欠缺，導致形成的方案未能有效識別可能存在的各類風險。

案例一：某集團公司擬以貨幣增資的方式引入第三方戰略投資者，將所屬全資企業混改為國有參股。改革方案按傳統套路很快出臺。內部審計部門在隨即開展的經責審計前期調查中發現，該公司在X省注冊了一家全資子公司，該子公司的成立未履行任何投資審批程序、公司財務未納入合并報表統一管理，實際為違規賬外投資，存在重大違規行為及國有資產流失現象。審計發現問題后，向改革領導小組提出緊急報告，集團暫停了改革工作。

案例二：某大型國有建筑企業，原為三家省屬一級國有企業合并重組而成，重組后在A、B、C三家公司基礎上派生出一個控股層，該控股層董事會在重組兩年后因人員位置等問題，決定以新控股集團對原C公司做吸收式合并，合并后將注銷C公司法人資格。吸收合并方案短時間內倉促出臺并落地操作。內部審計部門依據“逢退必審”的原則，對原C公司負責人同步開展經濟責任審計，發現該公司在某行業擁有的專有生產資質母公司無法通過吸收式合并方式承繼，審計提出后，控股公司多方努力協調始終未果，從而因改制失去了盈利能力極強的部分細分市場。

2. 改革方案未經充分研究討論。方案的出臺應征求企業各方意見，而有的企業將改革變成需要事前保密的工作，方案正式上會后才被各級管理層知曉，錯過了事前籌劃、防范各類風險的時機。

案例三：某制造業擬將原A、B兩廠合并，開動員大會時集團領導口頭向兩廠職工承諾，合并后人人均有崗位且收入不降，改革部門因此認為改革不涉及職工利益，穩定風險可控，便未在改制方案編制過程中按規定征求工會意見，未制訂維穩應急方案。在操作過程中，改革小組為簡化程序將原應召開全體職工大會通過的方案，僅由職代會討論通過，同時忽視了該企業多年未調整職工代表的現實。方案正式發布后，引發基層員工數十人到該市總工會群訪，舉報職代會中一線職工代表人數不足20%，不符合相關規定，要求撤銷無效決議。最終，原計劃一年即可完成的改革拖了近三年才完成，不但增加了近千萬元的改革成本，還給企業造成負面影響。

3. 改革方案未與擬合作股東充分溝通。企業改革方案應包括擬改革企業基本情況、改革必要性及可行性、改革思路及操作程序、改革后企業法人治理結構、改革后發展規劃等。改革改制的主要目標是解決體制機制問題，為改制后的企業高質量發展奠定基礎。因此，改制后企業法人治理結構等關鍵內容一定要與擬合作股東充分溝通，在維護國有權益的同時兼顧各方利益。

案例四：某企業擬通過管理層持股實現股份制改造。在方案擬訂過程中，改革部門按國資交易監管辦法、企業規章設計了股權計劃，并按常規思路草擬了股份公司章程。方案經內部決策程序批準后與管理層見面，針對章程中為僅持股18%的國有股權設置的一票否決權，管理層堅決不接受。由于雙方溝通無果，改革工作陷入停滯。

（二）決策階段

任何一家國有企業的改革均為“三重一大”事項，應嚴格履行規定程序，經專題會、辦公會、黨委會、董事會等系列審批，在集團公司建構內更應明確改革事項分權和授權界線，但實務中違規決策、越權審批屢見不鮮。《國務院關于國有企業發展混合所有制經濟的意見》指出，“國有企業實施混合所有制改革前，應依據本意見制訂方案，報同級國有資產監管機構批準。”任何涉及國有企業產權變化的改革方案至少要報經同級國資監管部門批準，而無論改革企業處于何種產權級次，只有經過方案批準后的改革事項才能通過交易平臺公開交易，最終完成產權變動登記。

案例五：某集團管理鏈條較長，所屬企業產權關系最下端延伸到五級。內部審計在清理產權瑕疵事項時發現，某四級公司2015年通過原參股股東單方增資，國有股權由原45%（相對控股）減持至24%，已完全失去控股地位，改革后的企業亦不再納入合并報表范圍。整個改革行為未報經一級企業批準、增資行為未經評估。審計發現，不僅改革行為嚴重違規，由于未經評估，僅按報表凈資產確認股東權益，造成國有資產流失數百萬元。

（三）審計評估階段

健全清產核資、評估定價機制是國企改革的基本原則。改革過程中要保護國有權益不受損害，充分掌握企業的財務狀況、經營狀況、現金流等情況，在此基礎上開展審計評估。以清晰的財務狀況為基礎開展資產評估，以評估值確認各方股東權益。而利用改革侵吞國有資產的重要手段就是干預，甚至操縱審計評估，低估資產、高估負債，降低國有權益價值，為其他利益組織謀取利益，這種問題在實務中亦不少見。

1.擬改制企業操辦全部審計評估工作。改革過程中需要外部評估機構出具正式的評估報告，經核準、備案后方有效。實踐中，絕大部分審計評估由擬改制企業委托中介機構操作，上級單位僅負責簽署必要的合同協議。但改制企業的上級單位作為委托人，應先通過內部審計或專項資產清查，掌握擬評估企業的完整財務狀況，再通過招標等合法方式選聘具備勝任能力及職業操守的中介機構，并責成專門工作人員共同參與審批評估工作方案，指導監督整個評估過程，最終對評估結果進行必要的專家審核，這樣才能有效保障評估范圍完整、評估結論公允。鑒于對企業情況的熟知，內審部門是最適宜參與此項工作的機構。

2.評前審計走過場，未如實完整反映資產狀況。部分企業為提高工作效率，常常將評前審計的任務委托給年報事務所開展，優勢就是該機構熟悉企業情況，效率高、收費優惠，但不利之處顯而易見。年報審計的目標是會計報表真實完整、符合會計準則及制度規定。事實上，盡管很少有國資企業被出具非標準審計意見的審計報告，但其實際財務狀況與財務報表披露之間的差距無需言說。在這種情況下，如果繼續聘用年報事務所開展評前審計，必然是走過場。

3. 資產評估不盡職、被干預操縱，未真實公允反映國有資產價值。資產評估行業被詬病頗多，隨著資產評估法的出臺，這種情況已略有改善。但由于主客觀多種原因，評估值亦很難實現絕對公允，低估資產、高估負債的情況極為普遍。

案例六：某企業擬引入民營投資方推動混改。擬引入的民營企業與改制企業合作關系由來已久，雙方管理層關系密切。審計部門在審核該公司報送的評估報告時，發現該公司有一項在建工程被嚴重低估。該評估機構為規避自身風險，將在建工程已完成部分委托一家造價公司進行第三方造價審核，給出一個建安造價，在此基礎上計取各項費用，得出在建工程的評估值。審計部門認為，在建工程是該企業近兩年投資的重要工程建設項目，改制時建設進度已達80%，以簡單的建安造價進行估值，遠低于該項目建成后的實際資產價值，評估方法極不適宜。審計調查后得知，該機構實際由擬參與改制的民營企業推薦，完全成為民營企業的“代言人”。最終在審計部門的堅持下，該評估機構不得不調整評估方法，該在建項目最終增值近200%。

（四）產權交易及變更階段

統一的產權交易平臺是保證國有資產及權益公平交易的重要措施之一。各省市均有產權交易平臺，國務院國資委多次強調進場交易的必要性且掛牌條件不得有明確的指向性，但仍有部分企業鉆空子，應進場未進場，或為意向合作方量身打造掛牌信息和條件。企業改制過程中涉及需掛牌的項目均為企業產權，實踐中工商部門在辦理變更登記時均要求提供產權交易中心的交割手續，以從源頭控制不進場交易風險。審計發現，實物資產、債權類資產回避進場的風險卻在加大。

三、國企改革審計應把握的重點

（一）審前準備應及時獲取相關信息

為實現審計關口前移，必要的信息，如改制工作計劃、初步改制方案、引入戰略合作方基本信息、參與的中介機構信息、外審與評估工作方案、擬簽訂的股東協議或合作協議文本等資料及信息的傳遞至關重要。信息傳遞方式包括審計部門參與專題會或列席辦公會、在辦公系統設定傳遞途徑等。審計部門只有在充分、及時獲取信息的情況下，才能制訂適宜的工作計劃及方案，指導內審工作。

（二）審計關口前移至改革方案編制環節

改革模式及方案已確定，僅僅是為產權交易或逢離必審的監管制度要求而實施審計，審計自然會淪為“過場”。正確的方式應該是在改革方案制訂前即由審計界入，改革方案中所需信息與數據由審計獲取，在審計過程中識別方案中可能存在的風險，可防范風險的各項措施通過審計去落實。

（三）審計范圍覆蓋改革方案全部環節

改革要兼顧國家、企業、職工利益。改革過程中國有權益不受損、企業發展有預期、職工利益有保障是重要的工作原則，缺一不可。而審計全面綜合、貫穿始終、邊角兼顧的工作方式能夠兼顧各項原則：為維護國有權益不受損，改革前的資產清查、客觀公正的資產評估缺一不可，在改革專項審計中，對擬改革企業開展財務狀況清查是保護國有權益不受損失的重要措施;為維護企業權益不受損，應使改革與企業發展定位相匹配，改革是為企業做大做強，并非為改革而改革;為維護職工利益不受損，要依法合規保護職工權益，欠繳職工工資、保險、各項福利以及勞動合同清理過程中涉及的勞動補償要全額清欠計入優先債務，改革方案要嚴格遵照工會法履行職工大會審批程序。

（四）審計目的應包括改革后的管控與風險

改革之后形成的新企業、控股變參股、參股變控股及其他復雜的股權形式都將對管控構成影響，如參股企業監管問題，改革后的企業是否納入集團合并報表，是否能順利實行必要的管控，內審能否具備審計權限，都需在改革決策前期充分考慮，并積極與引入的戰略合作方溝通確定。此外，改革后，由于體制機制、控制力的變化，企業還能否如從前一樣承擔產業鏈中必要的職責，需在審計時給予關注。

（五）及時提交審計結果

傳統審計任務基本有固定周期，而改革工作開展時間很難確定，每一項改革任務都會受外部環境、合作方因素、改革企業人文環境等影響，很難準確計劃工作周期。專項審計的開展更適宜以過程跟蹤的方式及時組織、高效開展。國企改革方案確定前的審計以提供方案所需真實信息的獲取為主;評估過程的審計參與以保證評估方案科學、評估結果公允為目的。內部審計部門在開展改革專項審計時，應以助力實現改革目標為最終目的、以及時高效為工作原則。

（六）注重搭建審計人員勝任能力框架

改革工作政策性強、風險大，審計人員需不斷提升勝任能力以更好地履行職責。除掌握基本審計方法外，所需知識架構還應包括法律法規、監管辦法、企業制度及戰略發展目標、行業及地區經濟狀況及發展趨勢、盡職調查方法及技巧。

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