關于房地產企業土地增值稅稅收籌劃及清算的思考

孔曉

摘要：土地增值稅占據了房地產企業開發成本的一大部分，大多數房地產企業都具有項目開發周期長、資金回收慢等特點，普遍存在資金使用壓力較大的現象。因此，對于房地產企業來說，在合法合規的前提下做好土地增值稅的稅收籌劃與清算，是控制成本的關鍵之一。本文首先闡述了房地產企業土地增值稅稅收籌劃與清算的概念和意義，接著從稅收收入問題、費用扣除問題兩個方面著手，對當前房地產企業土地增值稅稅收籌劃及清算存在的問題進行了探討，并以此為依據提出了房地產企業土地增值稅稅收籌劃及清算的相關策略。

關鍵詞：房地產企業;土地增值稅;稅收籌劃;清算

隨著我國房地產行業的快速發展，房地產企業稅收也隨之升高，稅收數額比較大，一般占項目收入的12%左右，一般一個房地產項目的稅收總額都有數千萬，有的甚至高達數十億。房地產管理人員和財稅人員如果可以制定科學完善的稅收籌劃方案，不僅能夠減少企業稅負壓力，也能提高企業盈利水平，在減少企業稅收風險的同時，幫助企業健康發展。雖然大多數企業都知道可以通過稅收籌劃來實現利潤最大化，但仍有大部分企業在實際工作中缺乏詳細的籌劃策略，導致企業稅收籌劃過程存在一定的風險，還有的企業只關注眼前局部利益，沒有著眼于企業長遠的整體利益。基于以上背景，探討房地產企業土地增值稅的稅收籌劃及清算具有重要的現實意義。

一、房地產企業土地增值稅稅收籌劃與清算概述及其意義

土地增值稅是指轉讓國有土地使用權、地上的建筑物及其附著物并取得收入的單位和個人，以轉讓所取得的收入包括貨幣收入、實物收入和其他收入減除法定扣除項目金額后的增值額為計稅依據向國家繳納的一種稅賦[1]（不包括以繼承、贈予方式無償轉讓房地產的行為），具有征稅面廣、按次征收、實行超率累進稅率，以轉讓房地產的增值額為計稅依據等特點。土地增值稅清算是指房地產企業在合法合規條件下，科學合理計算房地產開發項目中需要繳納的增值稅的資金額度。土地增值稅稅收籌劃是房地產企業在合法合規合理范圍內，通過采取不同的繳稅渠道、采納合理的繳稅時間等方法和手段，從而達到降低企業稅負成本的目的。

從房地產企業角度來說，土地增值稅稅收籌劃和清算起到的作用主要有兩點：第一，便于完善現有的法律體系。當前我國在土地增值稅稅收法律體系上有待完善，一方面減免稅相關要求缺少規范性，另一方面稅率設定缺少合理性和科學依據。通過土地增值稅稅收籌劃和清算，能夠對現有的土地增值稅政策進行探究，及時找出存在的漏洞和不足，完善相應法律機制[2]。第二，可以有效提升房地產企業整體效益。通過土地增值稅稅收籌劃和清算，可以提高房地產企業財務管理效率，并且強化企業稅務籌劃意識，結合現有的法律保證，降低土地增值稅，從而保證企業的整體利益。

二、當前房地產企業土地增值稅稅收籌劃及清算工作存在的問題

（一）稅收收入問題

房地產企業在進行土地增值稅稅收籌劃和清算過程中，普遍存在收入不規范等問題，實際工作中主要存在以下兩個方面的問題。一是部分房地產企業不重視納稅籌劃工作，工作實施不及時，有的企業在銷售房產項目時沒有第一時間申報銷售金額;有的企業推遲結算工程，將預收購房資金或者本期收房資金長時間記錄在往來賬目中，作為調整效益的依據，在結轉收入過程中缺少實效性，沒有及時開具房地產專用發票。二是部分房地產企業對于直接銷售的房產項目，采取一房一價方式，存在銷售金額和實際記錄金額不相符的情況，影響最終籌劃和清算結果。

（二）費用扣除問題

房地產在成本費用扣除過程中，存在隨意扣除或者混淆扣除的問題，具體體現在以下三個方面。一是存在虛構工程項目或者虛構工程量等現象，例如，在虛構工程項目中虛假編制工程決算規劃方案;或者在稅務部門中，利用建筑發票進行減稅。二是降低成本歸屬期比較混淆，在成本結算過程中隨意控制，一些企業沒有根據工程項目實際要求做好成本明細劃分工作，將不同工程項目成本相混淆，或者把結束施工和沒有結束施工的項目成本相混淆[3]。三是存在虛增扣除項目現象，有的把物業管理費用、車庫管理費用等納入到住宅成本中，還有的把不具備產權的車庫銷售給業主，無法保證增值稅籌劃和清算結果的真實性。

三、房地產企業土地增值稅稅收籌劃及清算的相關策略

（一）應用合理稅收優惠

在房地產企業土地增值稅稅收籌劃和清算過程中，為了保證工作結果，需要對工程項目類型進行合理劃分，并獨立核算出土地增值稅。房地產開發項目不僅僅包含了普通住宅，也有可能涉及各種不同類型的房產項目，所以結合不同類型房產項目核算土地增值稅，從而讓購買普通住宅的居民可以享有稅收優惠政策，實現合理避稅的效果。根據現行稅法要求，納稅人在向外銷售自身建設的普通住宅過程中，增值額不大于扣除項目數額的20%，則可以獲取免除土地增值稅優惠政策[4]。如果增值稅率大于20%，則應結合不同增值稅率及增值額核算出土地增值稅。與此同時，納稅人如果能把住宅預售價把控在合理范疇中，并在保證自己利益不受侵害的情況下控制好產品價格，且把土地增值稅率控制在20%以內，就可以實現免稅。

一般情況下，房地產開發企業會在項目前期戶型設計階段，盡可能多設置普通住宅，合理利用普通住宅“增值率低于20%以內，免征土地增值稅”的稅收優惠政策，降低企業稅負，提高企業效益。但是也應避免“普通住宅越多越好”的認識誤區。有的房產項目，項目類型多樣化（同時含有高容積率的高層住宅，低容積率的別墅、商業公寓、寫字樓等多種類型），售價差別化，面積小的高層住房售價低增值率低，面積大的別墅住宅售價高增值率高。此時應該逆向思維，反其道行之：拉大低售價高層住房的面積到非普通住宅，與大面積的別墅住宅合并為一類清算類型，從而拉低非普通住宅的增值率，降低土地增值稅金額，提高企業利潤。

（二）加強利息支出管理

房地產企業在房地產項目開發時，產生的利息數額，在應用利息數值土地增值稅核算過程中，應采取兩種核算方式。首先，結合獲取的土地使用權所支付的資金數額和房地產開發成本之和，如果在5%以內可以扣除，這種方式主要應用在無法按照轉讓房地產項目計算分攤利息支出中。其次，結合實際扣除利息情況，但是扣除的數額沒有大于商業銀行機構貸款利率標準計算的數額。由此可以得知，這兩種扣除方式存在一些差異，在應用要求上各不相同。房地產企業應該結合項目實際情況，合理選擇最佳的計算方式。

（三）選擇最佳清算時機

預征主要指在工程項目建設完成以后，通過合理預征率對土地增值稅進行籌劃和清算。在我國，當前土地增值稅征收采用的方式主要以預征方式為主。這種方式需要房地產企業根據預征率，把獲取預售資格以后的銷售收入當作計稅依據，之后在滿足項目清算要求的情況下，對土地增值稅進行清算處理。但是，實際上我國不同地區政府部門對預征率提出的要求有所差異，在實際預征過程中，如果出現應繳稅額低于清算過程中納稅數額時，應推遲清算;在應繳數額高于清算過程中應繳稅額時，應盡早清算。房地產企業在土地增值稅籌劃過程中，應該合理設定公衡項目清算時間，在土地增值率高于土地增值率平衡點時，需要推遲清算，在低于土地增值稅平衡點時，需要提前清算。房地產企業應時刻關注清算時間，在工程項目符合清算要求的情況下，嚴格控制好清算時間點，讓企業土地增值稅清算更加合理、規范、優惠，保證企業利益最大化。

（四）明確可扣除項目金額

可扣除項目金額在土地增值稅及增值稅確定上發揮著重要作用。所以，合理設定可扣除項目數額，能夠減少土地增值稅稅收壓力。通過做好土地增值稅籌劃工作，能夠讓房地產企業稅后效益得到大幅度提高。在整體上，企業稅收效益隨著可扣除項目數額的提高而增加，所以，在可扣除項目金額確定過程中，應盡可能滿足稅收籌劃要求[5]。在確定可扣除項目數額的情況下，結合企業實際狀況，合理設定數額，順利實現企業稅后效益目標，達到稅收籌劃的最佳效果。

房地產企業在土地增值稅清算過程中，確認扣除項目時，要特別關注以下三種特殊清算。一是無償提供給業主的停車場，無償移交給政府的幼兒園、學校等配套設施，其成本可以作為土地增值稅的扣除項目予以扣除。但如果是有償提供的，不能作為扣除項目予以予扣除。二是列入質量擔保的工程安裝費用可以作為扣除項目予以扣除，且該費用必須要有施工單位開具的增值稅專用發票。但是一定要注意，因為工程延期導致的土地閑置費用，不能作為扣除項目予以扣除。三是開發過程中建造的供工人居住的板房、供銷售的銷售中心等產生的費用可作為扣除項目予以扣除[6]。

（五）優化土地增值稅清算方式

因房地產企業根據四級累計稅率進行清算處理，在開展土地增值時清算工作時，企業應密切關注土地增值稅增值率，若造成稅率累進則會大大提高企業稅負。比如，普通住宅需要參考免稅零界點定價系數進行設計，單純的提高售價，不一定能帶來利潤的提高，盡量把增值率控制在20%以內，避免造成售價提高，利潤反而降低的現象;如果不是普通住宅，或者住宅在房地產金額市場中行情比較理想，如果提高房地產銷售價格，土地增值稅也會隨之產生，且隨著銷售價格的增加而增加。

四、結束語

總而言之，從房地產企業作為一個資金密度大的產業，如果在運營管理過程中，結合稅務改革情況，做好財務規劃管理工作，制定科學完善的稅收籌劃方案，明確清算方式，就可以合法合規提升企業的避稅能力，從而減少企業稅收風險，減輕企業事務稅負壓力，幫助企業健康發展。

參考文獻：

[1]中華人民共和國財政部.中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則[Z].1995-01-27.

[2]王坤良.房地產企業增值稅稅收籌劃研究[J].納稅，2019，13（26）：35-38.

[3]廖詩娜.房地產企業全生命周期土地增值稅納稅籌劃管理[J].當代經濟，2019（07）：122-125.

[4]曹蘭.房地產企業土地增值稅稅收籌劃及清算技巧[J].當代會計，2018 （01）： 15-16.

[5]湯健.“營改增”后房地產企業土地增值稅清算稅收籌劃研究[J].現代經濟信息，2017（18）：167-168.

[6]蘇峰揚.房地產企業土地增值稅稅收籌劃探析[J].行政事業資產與財務，2019（13）：38-39.