新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下合并商譽(yù)減值測(cè)試研究

劉芳

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)企業(yè)的商譽(yù)做出了明確的界定，企業(yè)的商譽(yù)只是企業(yè)的合并商譽(yù)，是企業(yè)在合并過程當(dāng)中所形成的商譽(yù)，是由企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理所決定的。對(duì)商譽(yù)的研究需要深入到企業(yè)的會(huì)計(jì)管理過程中，將商譽(yù)作為一項(xiàng)重要的企業(yè)資產(chǎn)進(jìn)行研究。目前來看，企業(yè)的合并商譽(yù)與企業(yè)的自有資產(chǎn)一樣會(huì)出現(xiàn)減值，商譽(yù)減值對(duì)企業(yè)的生產(chǎn)發(fā)展有著重要的影響。因此，在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，對(duì)合并商譽(yù)進(jìn)行減值測(cè)試研究是有效衡量企業(yè)商譽(yù)，并提高企業(yè)商譽(yù)核算準(zhǔn)確性的關(guān)鍵措施。

一、前言

在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，對(duì)企業(yè)的商譽(yù)重新進(jìn)行了定義，企業(yè)的聲譽(yù)是企業(yè)一種無形資產(chǎn)的衡量，對(duì)企業(yè)的公允價(jià)值和企業(yè)的凈資產(chǎn)有著重要的影響。企業(yè)商譽(yù)和企業(yè)的資產(chǎn)一樣會(huì)出現(xiàn)減值，對(duì)其進(jìn)行減值測(cè)試研究能夠找出影響企業(yè)商譽(yù)的因素，并在實(shí)際的商譽(yù)減值中予以有效地提出，提高商譽(yù)減值的處理效果。因此，在商譽(yù)減值的測(cè)試研究中，應(yīng)當(dāng)對(duì)商譽(yù)的概念及其存在的問題有正確了解，并在具體減值測(cè)試中掌握正確的測(cè)試方法，使合并商譽(yù)減值測(cè)試能夠在準(zhǔn)確性上達(dá)到要求。

二、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則定義下的商譽(yù)概念及其減值測(cè)試研究

（一）新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則定義下的商譽(yù)概念

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下商譽(yù)主要是指企業(yè)在合并過程當(dāng)中產(chǎn)生的合并商譽(yù)，在具體概念上代表了企業(yè)的商業(yè)信譽(yù)和商業(yè)價(jià)值，是企業(yè)凈資產(chǎn)的一種表現(xiàn)，能夠通過衡量商譽(yù)的方式對(duì)企業(yè)的整體價(jià)值進(jìn)行衡量。在具體商譽(yù)的衡量中，可以檢驗(yàn)企業(yè)合并商譽(yù)的整體價(jià)值情況，對(duì)企業(yè)的商譽(yù)進(jìn)行有效的評(píng)價(jià)。目前來看，對(duì)企業(yè)商譽(yù)進(jìn)行評(píng)價(jià)和計(jì)量，對(duì)于商譽(yù)價(jià)值的衡量和商譽(yù)價(jià)值的提高具有重要作用。從這一點(diǎn)來看，了解并掌握企業(yè)商譽(yù)的概念，對(duì)于商譽(yù)價(jià)值的塑造和商譽(yù)價(jià)值的衡量具有重要作用，在實(shí)際的財(cái)務(wù)管理中掌握必要的商譽(yù)概念，也是做好商譽(yù)計(jì)量與評(píng)價(jià)的關(guān)鍵。

（二）確認(rèn)與計(jì)量存在的問題

在商譽(yù)的確認(rèn)與計(jì)量中，企業(yè)合并商譽(yù)是重要概念。在企業(yè)合并商譽(yù)中，需要對(duì)企業(yè)合并的會(huì)計(jì)過程進(jìn)行分析，找到合并商譽(yù)的影響因素，在具體的確認(rèn)與計(jì)量過程中，還應(yīng)當(dāng)找到企業(yè)商譽(yù)的公允價(jià)值。通過對(duì)商譽(yù)的衡量能夠檢驗(yàn)企業(yè)的商譽(yù)價(jià)值和品牌價(jià)值，同時(shí)，在商譽(yù)的確認(rèn)與計(jì)量中還應(yīng)當(dāng)分析企業(yè)的市場(chǎng)價(jià)值以及商譽(yù)的影響因素。在確認(rèn)與計(jì)量中，對(duì)一些商譽(yù)的影響因素進(jìn)行有效的衡量。因此，在企業(yè)商譽(yù)確認(rèn)與計(jì)量中，應(yīng)當(dāng)認(rèn)識(shí)到影響因素，并按照確認(rèn)與計(jì)量方法進(jìn)行有效的計(jì)量，提高商譽(yù)的確認(rèn)效果和確認(rèn)水平，滿足商譽(yù)的確認(rèn)需要，使商譽(yù)的確認(rèn)能夠達(dá)到預(yù)期目標(biāo)。

（三）商譽(yù)減值測(cè)試研究

商譽(yù)減值的測(cè)試，主要的目的是對(duì)商譽(yù)的減值情況進(jìn)行有效的評(píng)價(jià)，在減值測(cè)試中需要按照科學(xué)的減值方法進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量。在實(shí)際的減值測(cè)試中，不但要對(duì)確認(rèn)與計(jì)量方法有所掌握，同時(shí)還要按照科學(xué)的測(cè)試方法進(jìn)行測(cè)試，以此滿足測(cè)試需要。

由于商譽(yù)不能獨(dú)立于其他資產(chǎn)產(chǎn)生現(xiàn)金流量，其減值測(cè)試必須結(jié)合相關(guān)的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合。為此，新準(zhǔn)則要求企業(yè)應(yīng)當(dāng)自合并日起將合并產(chǎn)生的商譽(yù)按合理的方法分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資產(chǎn)組;難以分?jǐn)傊料嚓P(guān)資產(chǎn)組的，應(yīng)當(dāng)將其分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資產(chǎn)組組合。所謂資產(chǎn)組和資產(chǎn)組組合，是資產(chǎn)減值準(zhǔn)則的兩個(gè)重要概念，前者實(shí)質(zhì)上是企業(yè)中能夠獨(dú)立產(chǎn)生現(xiàn)金流入的一系列資產(chǎn)的最小組合，后者則是由若干個(gè)資產(chǎn)組組成的最小資產(chǎn)組組合。

三、對(duì)合并商譽(yù)進(jìn)行減值測(cè)試點(diǎn)具體步驟

（一）對(duì)不包含商譽(yù)的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測(cè)試

減值測(cè)試法將合并商譽(yù)作為永久性資產(chǎn)體現(xiàn)了商譽(yù)的本質(zhì)特點(diǎn)，即商譽(yù)是非遞耗性資產(chǎn)，它的價(jià)值會(huì)隨著企業(yè)的經(jīng)營(yíng)發(fā)生變化。該方法沒有把商譽(yù)的變化方向固定下來，體現(xiàn)了商譽(yù)具有長(zhǎng)期超額收益能力的特點(diǎn)，實(shí)現(xiàn)了相關(guān)性與可靠性的統(tǒng)一。將商譽(yù)價(jià)值的決定權(quán)交給市場(chǎng)，市場(chǎng)環(huán)境變化降低了企業(yè)的盈利能力，則商譽(yù)價(jià)值減少;企業(yè)獲利能力不變，則商譽(yù)價(jià)值不變。但若將并購(gòu)商譽(yù)按期攤銷，無疑是否定了商譽(yù)的長(zhǎng)期存在價(jià)值，也否認(rèn)了商譽(yù)的長(zhǎng)期超額收益能力，從而背離了商譽(yù)的本質(zhì)屬性。

（二）對(duì)包含商譽(yù)的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測(cè)試

采用權(quán)益結(jié)合法時(shí)合并方只按資產(chǎn)的賬面價(jià)值入賬，并且在合并當(dāng)年將被合并方的利潤(rùn)全部納入合并方利潤(rùn)表中。而購(gòu)買法下則必須按公允價(jià)值重新計(jì)量被合并方的資產(chǎn)，通常情況下會(huì)因?yàn)楫a(chǎn)生正商譽(yù)而大于合并后企業(yè)按賬面價(jià)值直接相加所得的價(jià)值，同時(shí)在合并過程中產(chǎn)生的商譽(yù)一直采用在后期攤銷的做法，無疑會(huì)減少合并后企業(yè)的凈收益。在兩者的共同作用下，采用購(gòu)買法的企業(yè)合并后的利潤(rùn)以及體現(xiàn)其盈利能力的指標(biāo)值，自然會(huì)大大低于采用權(quán)益結(jié)合法的企業(yè)，由此使得這兩種方法產(chǎn)生了不同的會(huì)計(jì)后果。

四、結(jié)語(yǔ)

通過本文的分析可知，在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，合并商譽(yù)減值測(cè)試是企業(yè)財(cái)務(wù)管理的重要內(nèi)容。做好企業(yè)合并商譽(yù)減值測(cè)試，不但能夠掌握合并商譽(yù)減值的實(shí)際情況，同時(shí)還能為企業(yè)的商譽(yù)確認(rèn)與計(jì)量提供有效依據(jù)。因此，按照商譽(yù)減值規(guī)則，進(jìn)行必要的合并商譽(yù)減值測(cè)試，對(duì)企業(yè)的會(huì)計(jì)管理具有重要作用。（作者單位：江西證監(jiān)局）