基于區(qū)塊鏈技術(shù)的審計(jì)研究

田曉冉

(河北經(jīng)貿(mào)大學(xué) 河北 石家莊 050061)

2019年10月24日，習(xí)近平總書(shū)記在中央政治局第十八次集體學(xué)習(xí)要求，要加強(qiáng)“區(qū)塊鏈+”在各個(gè)領(lǐng)域的運(yùn)用。將區(qū)塊鏈技術(shù)應(yīng)用到審計(jì)領(lǐng)域，將是對(duì)審計(jì)模式的一種創(chuàng)新。在傳統(tǒng)的審計(jì)模式下，開(kāi)展審計(jì)工作應(yīng)對(duì)被審計(jì)單位所發(fā)生的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的真實(shí)性、準(zhǔn)確性進(jìn)行驗(yàn)證。在資產(chǎn)核查方面，傳統(tǒng)審計(jì)模式不僅需要耗費(fèi)巨大的人力、物力進(jìn)行資產(chǎn)的盤(pán)點(diǎn)，還要實(shí)施較多復(fù)雜的審計(jì)程序，從而導(dǎo)致審計(jì)工作量大、審計(jì)效率較低等問(wèn)題。區(qū)塊鏈技術(shù)可以在一定程度上解決傳統(tǒng)審計(jì)工作中存在的缺陷。一方面，區(qū)塊鏈技術(shù)具有去中心化的特點(diǎn)，可以保證審計(jì)工作中數(shù)據(jù)來(lái)源的安全性；另一方面，區(qū)塊鏈技術(shù)的不可篡改和可追溯性特征，可保證被審計(jì)單位數(shù)據(jù)的真實(shí)性、準(zhǔn)確性，嚴(yán)防其他人篡改數(shù)據(jù)等進(jìn)行造假行為。“區(qū)塊鏈+審計(jì)”模式的運(yùn)用，較好的改善了審計(jì)工作中存在取證的信任缺陷。因此，近幾年，“區(qū)塊鏈+審計(jì)”模式被各大會(huì)計(jì)師事務(wù)所研究。例如，德勤會(huì)計(jì)師事務(wù)所成立“區(qū)塊鏈+審計(jì)”實(shí)驗(yàn)室；普華永道會(huì)計(jì)師事務(wù)所積極與區(qū)塊鏈技術(shù)相關(guān)公司合作，努力推動(dòng)“區(qū)塊鏈+審計(jì)”的應(yīng)用。

一、區(qū)塊鏈技術(shù)

區(qū)塊鏈技術(shù)最初由2008年中本聰發(fā)表的《比特幣：一種點(diǎn)對(duì)點(diǎn)的電子現(xiàn)金系統(tǒng)》一文中所提及。區(qū)塊鏈主要是由計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)建立的一個(gè)個(gè)小區(qū)塊組成，各小區(qū)塊間能相互調(diào)用，最后通過(guò)互聯(lián)網(wǎng)的形式，按照時(shí)間順序?qū)⒏鱾€(gè)區(qū)塊鏈接起來(lái)，形成一個(gè)完整的信息系統(tǒng)。區(qū)塊鏈技術(shù)就是將企業(yè)之前分散在外的數(shù)據(jù)，通過(guò)一個(gè)個(gè)的區(qū)塊進(jìn)行分塊匯總，在利用各區(qū)塊之間數(shù)據(jù)相互調(diào)用的方式，將數(shù)據(jù)進(jìn)一步整合，實(shí)現(xiàn)了數(shù)據(jù)間的有效鏈接，從而提高了使用者的訪問(wèn)效率。簡(jiǎn)而言之，區(qū)塊鏈就是一個(gè)系統(tǒng)的數(shù)據(jù)庫(kù)；區(qū)塊鏈技術(shù)就是一種科學(xué)的、有效的分布式記賬方式。區(qū)塊鏈技術(shù)具有一下特點(diǎn)：

(一)去中心化

區(qū)塊鏈網(wǎng)絡(luò)中，各個(gè)區(qū)塊由眾多節(jié)點(diǎn)組成，數(shù)據(jù)的儲(chǔ)存管理不是由一個(gè)大的中心節(jié)點(diǎn)來(lái)管理，而是散布在不同的節(jié)點(diǎn)上。各個(gè)節(jié)點(diǎn)之間地位平等，可自由實(shí)現(xiàn)各種數(shù)據(jù)間的交換，無(wú)需通過(guò)中間機(jī)構(gòu)的許可。這有利于防止中心節(jié)點(diǎn)出現(xiàn)，從而導(dǎo)致整個(gè)系統(tǒng)的災(zāi)難，保證了使用的效率。

(二)不可篡改

區(qū)塊鏈的眾多環(huán)節(jié)均使用了密碼學(xué)原理，對(duì)數(shù)據(jù)信息具有很好的保護(hù)作用。區(qū)塊鏈上所有的數(shù)據(jù)采用加密技術(shù)，在數(shù)據(jù)存儲(chǔ)時(shí)，應(yīng)通過(guò)所有節(jié)點(diǎn)的驗(yàn)證，才可將數(shù)據(jù)儲(chǔ)存到數(shù)據(jù)庫(kù)中，每個(gè)節(jié)點(diǎn)數(shù)據(jù)的錄入都會(huì)復(fù)制到其他節(jié)點(diǎn)上。因此，數(shù)據(jù)一經(jīng)儲(chǔ)存，不得篡改。如果想要修改單個(gè)節(jié)點(diǎn)的數(shù)據(jù)，應(yīng)該獲得系統(tǒng)內(nèi)51%以上節(jié)點(diǎn)的信任，才可進(jìn)行更改。這在現(xiàn)實(shí)生活中幾乎是不存在的。

(三)共識(shí)機(jī)制

區(qū)塊鏈技術(shù)采用密碼學(xué)機(jī)制，就是將兩個(gè)節(jié)點(diǎn)之間發(fā)生的交易，通過(guò)系統(tǒng)驗(yàn)證之后，數(shù)據(jù)不僅僅保存在單個(gè)節(jié)點(diǎn)上，還保存在所有區(qū)塊中。因此，某個(gè)交易的發(fā)生并通過(guò)驗(yàn)證之后，發(fā)生的交易數(shù)據(jù)將會(huì)快速保存到全部區(qū)塊中，迅速實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)的更新。這樣的共識(shí)機(jī)制，使得任何交易信息公開(kāi)透明化，區(qū)塊鏈上任何節(jié)點(diǎn)的信息都可被信息使用者查閱使用，提高了信息的使用效率。

(四)可追溯性

區(qū)塊鏈中的數(shù)據(jù)都是經(jīng)過(guò)系統(tǒng)內(nèi)眾多節(jié)點(diǎn)的驗(yàn)證而儲(chǔ)存起來(lái)，數(shù)據(jù)的存儲(chǔ)將按照時(shí)間順序進(jìn)行排列。也就是說(shuō)，將每次交易的時(shí)間進(jìn)行記錄，按照時(shí)間順序?qū)⒔灰讛?shù)據(jù)進(jìn)行存儲(chǔ)，一方面，保證了數(shù)據(jù)存儲(chǔ)的真實(shí)性；另一方面，提高了信息使用者查閱信息的效率。

二、“區(qū)塊鏈+審計(jì)”的優(yōu)勢(shì)

審計(jì)工作是一項(xiàng)獨(dú)立于公司管理者、投資者等利益相關(guān)者的獨(dú)立第三方，對(duì)公司的賬務(wù)進(jìn)行審核，并做出審計(jì)報(bào)告的一項(xiàng)專業(yè)工作。“區(qū)塊鏈+審計(jì)”是在傳統(tǒng)審計(jì)模式下，應(yīng)用區(qū)塊鏈技術(shù)，采用分布式記賬方式，將數(shù)據(jù)進(jìn)行分塊儲(chǔ)存，并實(shí)現(xiàn)信息間的共享機(jī)制，優(yōu)化了傳統(tǒng)審計(jì)模式中繁雜的審計(jì)程序，保證了信息的完整性及交互性。

(一)區(qū)塊鏈技術(shù)簡(jiǎn)化審計(jì)流程，提高審計(jì)工作效率

傳統(tǒng)的審計(jì)工作主要是以“計(jì)算機(jī)+手工”的模式進(jìn)行，在進(jìn)行審計(jì)工作時(shí)，證據(jù)的采集、審核、出具的審計(jì)意見(jiàn)等這一系列流程將耗費(fèi)大量的時(shí)間、人力和物力。在審計(jì)工作中應(yīng)用區(qū)塊鏈技術(shù)，將數(shù)據(jù)進(jìn)行分塊儲(chǔ)存，能更好的簡(jiǎn)化審計(jì)工作流程、提高工作效率。下面以應(yīng)收賬款的函證環(huán)節(jié)為例。

傳統(tǒng)的應(yīng)收賬款函證無(wú)論從人力、時(shí)間、準(zhǔn)確性等方面都存在一定的局限。傳統(tǒng)的應(yīng)收賬款函證，在發(fā)函前應(yīng)由審計(jì)人員重點(diǎn)確認(rèn)：地址、金額等；發(fā)函后可能存在函件丟失、發(fā)函對(duì)象不能及時(shí)回復(fù)等情況，審計(jì)人員針對(duì)以上情況可能實(shí)施替代程序，由此將耗費(fèi)大量的人力和時(shí)間，審計(jì)成本也將大大提高。應(yīng)用區(qū)塊鏈技術(shù)，省略了審計(jì)人員對(duì)函證程序的設(shè)計(jì)與實(shí)施，當(dāng)被審計(jì)單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)發(fā)生時(shí)，審計(jì)證據(jù)直接在區(qū)塊鏈上所形成，并根據(jù)區(qū)塊鏈不可篡改的特點(diǎn)，審計(jì)證據(jù)無(wú)法被刪除或篡改。根據(jù)區(qū)塊鏈可追溯性的特點(diǎn)，審計(jì)證據(jù)在形成時(shí)，對(duì)證據(jù)收集的時(shí)間進(jìn)行記錄，以此保證了審計(jì)證據(jù)的真實(shí)性、可靠性。當(dāng)審計(jì)人員在使用審計(jì)證據(jù)時(shí)，只需通過(guò)只讀方式訪問(wèn)區(qū)塊鏈上的審計(jì)證據(jù)，無(wú)需實(shí)施繁雜的審計(jì)程序，以此優(yōu)化了簡(jiǎn)化審計(jì)流程，提高了審計(jì)效率。

(二)區(qū)塊鏈技術(shù)有利于降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是指審計(jì)人員在開(kāi)展審計(jì)工作時(shí)，對(duì)被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表存在的重大差錯(cuò)做出錯(cuò)誤判斷的可能性。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)可能由多種因素產(chǎn)生，審計(jì)人員的職業(yè)道德因素、管理者素質(zhì)因素、審計(jì)技術(shù)因素等。但是，在審計(jì)工作中，影響審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)最重要的因素就是財(cái)務(wù)造假。例如，2019年轟動(dòng)整個(gè)資本市場(chǎng)的財(cái)務(wù)造假事件：“康美藥業(yè)”。在資本市場(chǎng)上被稱為“白馬股”的康美藥業(yè)，通過(guò)偽造、變?cè)炱睋?jù)和存單，虛增營(yíng)業(yè)收入和貨幣資產(chǎn)等造假行為，被證監(jiān)會(huì)查處。換言之，如果審計(jì)人員在審計(jì)工作中應(yīng)用區(qū)塊鏈技術(shù)，采用分布式記賬的方式，實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)的全流程追溯，區(qū)塊鏈中數(shù)據(jù)的不可篡改，可以從根本上防止票據(jù)的造假，康美藥業(yè)的造假行為將被及時(shí)遏制，或許不會(huì)發(fā)生，從而在一定程度上降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

(三)區(qū)塊鏈技術(shù)有利于提高審計(jì)質(zhì)量

傳統(tǒng)的審計(jì)工作，在獲取審計(jì)證據(jù)時(shí)，無(wú)法對(duì)總體項(xiàng)目進(jìn)行審計(jì)，采用樣本抽樣的方式進(jìn)行審計(jì)，并且對(duì)樣本的選取還會(huì)聘請(qǐng)專門(mén)的審計(jì)人員進(jìn)行驗(yàn)證，并對(duì)賬務(wù)進(jìn)行審核，不僅耗費(fèi)大量的人力成本、時(shí)間成本，還可能由于總體項(xiàng)目的判斷錯(cuò)誤得出不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)結(jié)論，降低審計(jì)質(zhì)量。然而，在審計(jì)工作中應(yīng)用區(qū)塊鏈技術(shù)，可對(duì)總體項(xiàng)目進(jìn)行快速審計(jì)，改善了傳統(tǒng)審計(jì)中對(duì)樣本抽樣審計(jì)的缺陷。由于區(qū)塊鏈技術(shù)的可追溯性和不可篡改的特點(diǎn)，保證了審計(jì)證據(jù)的真實(shí)性和可靠性，減輕了審計(jì)人員對(duì)證據(jù)真?zhèn)伪孀R(shí)的困難程度，降低了審計(jì)成本，提高了審計(jì)質(zhì)量。

三、“區(qū)塊鏈+審計(jì)”的未來(lái)展望

隨著技術(shù)的發(fā)展與不斷完善，區(qū)塊鏈技術(shù)的先進(jìn)性未來(lái)將在審計(jì)領(lǐng)域廣泛運(yùn)用。區(qū)塊鏈的技術(shù)特性巧妙的解決了傳統(tǒng)審計(jì)中的眾多缺陷，提高了審計(jì)效率，因此，“區(qū)塊鏈+審計(jì)”是未來(lái)審計(jì)模式創(chuàng)新的大勢(shì)所趨。

(一)提高審計(jì)證據(jù)的安全性

大數(shù)據(jù)時(shí)代的背景下，上市公司財(cái)務(wù)造假現(xiàn)象比比皆是。圖謀不軌的人員總會(huì)采取非法手段篡改公司財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，牟取自身利益，從而為審計(jì)工作帶來(lái)困難。“區(qū)塊鏈+審計(jì)”采用密碼學(xué)原理及不可篡改的特點(diǎn)，杜絕了不法分子篡改和刪除數(shù)據(jù)的行為，保證了審計(jì)證據(jù)的真實(shí)性和安全性，提高了審計(jì)質(zhì)量。

(二)促進(jìn)了審計(jì)模式的創(chuàng)新

傳統(tǒng)的審計(jì)模式是對(duì)被審計(jì)單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的事后審計(jì)，加大了審計(jì)人員對(duì)審計(jì)意見(jiàn)發(fā)表的困難程度。“區(qū)塊鏈+審計(jì)”將審計(jì)工作從事后審計(jì)向事前審計(jì)和事中審計(jì)演進(jìn)，構(gòu)建出一個(gè)關(guān)注實(shí)時(shí)的審計(jì)架構(gòu)，逐漸演變?yōu)橐环N動(dòng)態(tài)的審計(jì)模式。