會計政策的選擇對企業所得稅納稅籌劃
——以格力集團為例

(重慶理工大學 重慶 400054)

一、會計政策的選擇

會計政策的選擇是指企業基于利潤最大化和企業價值最大化的目標，對所得稅的稅負現狀進行測算和預測，根據企業自身的生產經營活動所選擇的會計政策的過程。

二、會計政策的選擇下的所得稅籌劃的依據

會計政策，即是經濟業務活動發生時所采用的確認、計量方法，貫穿于企業的經營活動中，對企業的成本管理和利潤分配有著決定性的作用。企業所得稅的籌劃就是對收入、成本費用進行一定的調整，對成本管理和資金的運用進行預算和再安排。

利用會計政策采用所得稅籌劃的具體項目，需要根據配比性的原則，即收入與成本費用配比的原則，從收入與成本費用的角度來實現稅后利潤的最大化。

三、格力集團所得稅納稅籌劃的案例

格力集團公司股份有限公司是成立于1991年，1996年11月在深交所掛牌上市，最初主要依賴組裝生產家用空調，現已經發展成為一家多元化、一體化的全球型工業企業。其主要經營的業務包括家用空調、中央空調、智能裝備、生活電器和冰箱等家電產品。

本文主要選取了銷售環節中的固定資產的折舊方法的變更和無形資產的開發支出中資本化和費用化的處理和生產管理環節中收入的確認方式和計量金額的角度來分析不同的會計政策下的變更對企業所得稅稅負和納稅期間的影響。查閱格力集團近五年的財務報告，分析了公司的所得稅納稅現狀，整理得到其營業總收入、年總納稅額、企業所得稅額與企業所得稅稅負如表1所示：

表1 近五年來所得稅支出情況 單位：億元

數據來源：2014-2018年格力電器集團的合并利潤表

根據上述的表可以得知，企業所得稅在總稅負的占比平均在25%左右，大約為總稅負的四分之一，稅額在不斷的提高，占比也上升到了30%左右，已經超過集團稅負的四分之一。

通過分析2018年格力公司的財務報表發現，格力公司在生產經營中主要涉及的會計政策包括銷售收入的結算方式、固定資產折舊方法、發出存貨的計量方式和無形資產研發費用的會計處理四個方面，因此本文從這固定資產的折舊方法、無形資產的研發費用、銷售收入的結算方式這三個方面入手進行分析。

根據2018年財務報告的信息披露，2018年新購置的運輸設備為例進行分析，該運輸設備的賬面原值為8億元。2018年發生了會計的估計變更由表2可以得知：

表2 會計估計變更后固定資產的折舊年限及預計凈殘值率

數據來源：2018年格力集團的財務報表

假設這一運輸設備可以使用4年，預計凈殘值率為5%，年折舊率23.75%，按照不同的折舊方法計算每期的折舊額，如表3所示：

表3 不同折舊方法下折舊金額的對比

通過上面幾個表格的對比可以看出，當預計該固定資產可使用四年時，年數總和法和雙倍余額遞減法這兩種加速折舊方法的區別主要是在折舊的加速度和在不同的會計期間所折舊的金額也不同。雙倍余額遞減法第一年的折舊金額比其余兩種方法都大，年數總和法前兩年的折舊金額比直線法的大，體現了加速折舊的思想，但后兩年的折舊金額小于直線法。因此，采用不同的折舊方法在不同的折舊期間折舊的金額也不同，所得稅費用也不同。

無形資產的研發費用的開發支出中資本化還是費用化取決于管理層的職業判斷，所以會計政策的選擇可籌劃的空間比較大。格力集團公司近3年的營業收入和利潤總額如表4所示：

表4 格力公司近3年的營業收入和利潤總額

數據來源：2016-2018年格力公司的財務報表

由表可以得知，格力公司在近3年都是屬于盈利的狀態，且預期格力公司在未來會取得較大的利潤。但是格力公司處于稅收優惠的期間，屬于高新技術企業，所得稅稅率為15%。因此，為了充分利用這一優勢，應該盡量將研發費用予以資本化。

采用不同的銷售方式會對銷售收入的收款時間產生不同的影響。采用直接收款的方式，無論貨物是否發出都確認收入，在收入確認時，支付稅款，使得企業的現金流增加，對稅負的大小無影響。采用預收貨款確認銷售收入的，為貨物發出的時間，確認收入的金額不變，但是貨物可以下期發出，有著延期納稅的作用。采用賒銷或者分期銷售方式結算收入的，按照合同約定的時間確認收入，和實際收到銷售貨款和貨物發出的時間無關，銷售收入的確認時間延遲至下一納稅期間，能夠有效地降低當期的企業所得稅稅負。三種方式確認收入的時間和金額都不同，如表5所示：

表5 銷售收入結算方式下收入確認時間和金額的區別

由表可知，收入的最終入賬的金額都是相同的，但是由于結算方式的不同導致了收入在不同期間的確認產生金額上差異，從而導致所得稅納稅期間的差異來進行所得稅的納稅籌劃。預收貨款和賒銷、分期付款的銷售方式會產生遞延納稅的效果，減少當期所得稅的稅負，但不會減少所得稅的稅款。