政府會計制度下科研事業單位現金流量表編制問題研究

■靳玉苗

（中國科學院國家空間科學中心）

1 引 言

隨著科研事業單位體質不斷的發展變化，近些年科研事業單位的各項活動日趨復雜，在承擔多種科研項目的同時，開展多種形式的經營，進行多渠道的投資籌資等，科研事業單位財務管理的內涵和外延均發生了較明顯的變化，科研單位的管理者、科研項目負責人、外部債權人和其他利益相關者更需要全面了解科研單位的財務狀況。

財政部于2017年印發了《政府會計制度》，已于2019年1月1日全面實行。新制度體現了財務會計和預算會計適度分離且相互銜接的全新的會計核算方式，政府會計制度根據新的核算內容和要求，對報表的結構進行了優化調整，根據政府會計準則第9號-財務報表編制和列報規定，政府會計主體可以根據實際情況自行選擇編制現金流量表，現金流量管理可以及時地、真實地反映科研事業單位的財務狀況和資金運行情況。

傳統的現金流量研究更多著眼于企業經營管理，而對事業單位的研究較少。不同于企業對現金流擁有較強的自由支配權，事業單位尤其是科研事業單位的項目經費主要來源于中央財政資金，且多為專款專用，單位層面無法自主支配。本文從現行現金流量表出發，根據工作實踐經驗，提出了現在報表存在的問題及解決建議，以期對同行有所幫助。

2 現金流量表概述

科研事業單位的現金，包括庫存現金、國庫集中支付的零余額用款額度、銀行存款、財政應返還額度等。

政府會計制度下財務報表反應政府會計主體的財務狀況、運行情況和現金流量等信息，現金流量表作為動態報表包括以下三部分：

（1）日常活動產生的現金流量。此部分現金流量又分為財政基本支出撥款收到的現金、財政非資本性項目撥款收到的現金，事業活動收到的現金、收到的其他與日常活動有關的現金，購買商品、接收勞務支付的現金，支付給職工以及為職工支付的現金、支付的各項稅費、支付的其他與日常活動有關的現金。

日常活動產生的現金是科研事業單位最主要的資金來源，除了國家財政撥款，對于差額撥款事業單位，事業活動收到的除財政撥款以外的現金是科研單位開展專業業務活動或輔助活動而取得的，能充分體現科研事業單位的“造血”功能，此部分資金來源尤為重要。

（2）投資活動產生的現金流量。投資活動產生的現金流量包括收回投資收到的現金、取得投資收益收到的現金、處置固定資產、無形資產、公共基礎設施等收回的現金凈額，購建固定資產、無形資產等支付的現金，對外投資支付的現金，上繳處置固定資產、無形資產、公共基礎設施等凈收入支付的現金，支付的其他與投資活動有關的現金等，可見投資活動產生的現金流量主要是指科研事業單位長期資產的購建及其處置活動。

（3）籌資活動產生的現金流量。籌資活動產生的現金流量包括財政資本性項目撥款收到的現金，取得借款收到的現金、收到的其他與籌資活動有關的現金；償還借款支出的現金，償付利息支付的現金、支付的其他與籌資活動有關的現金等。

此部分現金流量反映了籌資活動最主要的資金來源，除了財政資本性項目撥款收到的現金，取得借款收到的現金也成為事業單位較為重要的資金來源。

3 科學事業單位現金流量表中存在的問題

（1）無法從現有報表中直接獲得單位層面可自由支配的現金流。從表面上看，科研事業單位現金余額均可自由支配，但由于很大部分資金具有專門用途，實際可由科研事業單位自由支配的資金僅為其中的一部分，不同于企業的現金流量表，科研單位的現金流量值為正，并不能證明單位內部的資金可以有效滿足事業單位的發展。

例如某科研單位期末的現金流量凈額為3.6億元，其中財政撥款為1.5億元，其他科研項目經費為1.2億元，所以項目專項經費為2.7億元，那么科研事業單位層面的可支配的現金為0.9億元，所以為了更好的分辨可自由支配的現金流，為科研管理決策提供精細化的財務數據支持，科研事業單位的現金流量表的編制體現出專項經費和非專項經費各自的現金流是非常有必要的。

（2）日常活動產生的現金流量項目不健全。日常活動產生的現金流入為財政基本支出撥款收到的現金、財政非資本性項目撥款收到的現金，事業活動收到的現金、收到的其他與日常活動有關的現金，現金流出為購買商品接收勞務支付的現金、支付給職工以及為職工支付的現金、支付的各項稅費、支付的其他與日常活動有關的現金。可見日常活動現金流出科目是從支出科目性質劃分而未對不同來源的資金支出分類列示，因此報表使用者無法對不同資金來源的科研項目的預算及完成情況進行深入分析，有必要將此部分現金流出科目根據項目資金來源進行劃分。

例如某科研事業單位本期財政撥款2億元，非財政事業收入1.5億元，支付給職工的工資0.6億元，支付的其他與日常活動有關的現金0.3億元，其中現金流出中零余額支付金額為0.5億元，如將對應財政撥款的零余額支付金額單獨列示為0.5億元，那么本期財政項目預算執行率為0.5/2=25%，報表使用者可以據此判斷各項目預算執行率大小及項目的執行進度。

（3）資本性項目產生的現金流入和現金流出缺乏對應關系。投資活動產生的現金流出中包括購建固定資產、無形資產、公共基礎設施等支付的現金，而對于資金來源反應在籌資活動財政資本性項目撥款收到的現金，二者無法對應。

科學事業單位投資活動主要為實物投資，實物投資一般以基建項目投資為主，此部分項目的主要資金來源為國家財政撥款、地方政府專項撥款以及自籌經費，因此有必要完善投資活動現金流量的科目信息，以使報表使用者能更好的區分各項目投資的現金流量大小。

（4）日常活動、投資活動和籌資活動無法完整反映事業單位全部現金流狀況。例如科研事業單位按規定從科研項目收入中提取的項目間接費及管理費，取得科研項目收入時現金流入在日常活動事業活動收到的現金流體現，采取計提方式時此部分現金流建議列入科研事業單位層面的現金流中，以便于充分體現單位層面的現金流狀況。

經營收支是科研事業單位在專業業務活動及輔助活動之外開展非獨立核算經營活動所產生的，差額撥款科研事業單位開展多元化經營，此部分現金流在科研事業單位將占據較重要的地位。

4 適應科研事業單位管理需求現金流量表編制的建議

（1）增設專項經費和非專項經費。科研事業單位的資金來源包括財政項目專項經費和非專項經費、事業活動專項經費和非專項經費、基建撥款、經營活動，建議根據資金來源增設專項經費和非專項經費相應的報表項目。

按照事業單位內部管理流程，對應不同的資金來源，在增設的專項經費和非專項經費下將貨幣資金支出重新劃分為：支付給職工的工資、社保公積金等，購買材料款，購買設備款，水電暖物業支出，委托業務費，差旅等其他科研業務費等，從而更完整的反映各專項項目資金的使用情況。

（2）完善投資活動現金流量的資金來源。在投資活動的現金流中增設對應購建固定資產、無形資產等的資金來源“財政資本性項目撥款收到的現金”，使資金來源與支出對應，能更全面的分析基建項目的現金流量。

（3）單獨反映單位層面可自主支配現金流量。對于科研事業單位產生的經營活動現金流量，提取的管理費或收取的其他項目經費，建議由日常活動產生的現金流量單列出來，從而更完整的反映研究所層面可自由支配的現金流量。

5 科研事業單位現金流量表的運用

（1）運用現金流量表可以有效地防范科研事業單位面臨的財務風險。現金流量表可以清晰的反應科研事業單位日常科研活動現金流入和流出，分析各項目專項資金剩余情況。如果現金流為正數，說明科研活動較能正常運行，進一步分析公用經費和人員經費支出較大從而占用項目經費時，說明科研事業單位面臨一定的財務風險。

（2）運用現金流量表對科研事業單位的資金進行監控和規劃。根據現金流量表中所列示資金的來源、使用、結余，可以總體上把握科研事業單位的資金運行情況，使管理層能清楚的了解科研事業單位的實際支付能力，分析科研收入中哪些屬于事業單位層面可自由支配的現金流，在影響事業單位發展的前瞻布局、應激性科研工作、團隊建設及人才培養、自籌基本建設或融資機構規模的選擇時，可自由支配的現金流將是重要的決策依據，能更好的統籌調控資金，促進事業單位發展。

（3）運用可支配的現金流量衡量事業單位運行情況和資金狀況。不同于企業，現金及現金等價物的期末余額均可自由支配，科研事業單位的很大部分資金具有專門用途，實際可由科研事業單位自由支配的資金僅為其中的一部分，可支配的現金期末余額為現金期末余額扣除專項經費現金期末余額，其大小可直接作為衡量科研事業單位資金狀況良好或者短缺的重要標準。

6 結 語

隨著政府會計制度的逐步實施，現金流量表作為政府會計制度中財務報表的重要組成部分，科研事業單位有必要編制現金流量表，但科研事業單位在日常科研活動中有著自身的獨特性，編制新政府會計制度下適合科研事業單位自身的現金流量表，不僅依賴于本身財務數據的充分收集與否，還依賴于科研、綜合管理等多部門的協同配合，只有這樣，才能真正發現數據“背后的故事”，提高會計信息的有效性，才可滿足不同利益相關者的信息需求。