作業(yè)成本法在鋼鐵企業(yè)成本核算中的實踐探究

■劉旭昊

（寶鋼特鋼有限公司）

引 言

在中國國民經(jīng)濟發(fā)展進程中，鋼鐵企業(yè)占據(jù)著至關重要的地位，直接影響了中國國民經(jīng)濟發(fā)展進程。而在全世界經(jīng)濟體制不斷發(fā)展變化背景下，鋼鐵企業(yè)間競爭也不斷加劇，成本成為影響鋼鐵企業(yè)競爭力的首要因素。通過在鋼鐵企業(yè)成本核算中應用作業(yè)成本法，可以幫助企業(yè)明確階段成本控制情況，為成本控制方案優(yōu)化提供依據(jù)。基于此，對作業(yè)成本法在鋼鐵企業(yè)成本核算中的實踐過程進行適當探究非常必要。

1 作業(yè)成本法理論基礎

作業(yè)成本法又可稱之為ABC法，主要指根據(jù)事物在經(jīng)濟方面、技術方面特征，通過數(shù)理統(tǒng)計分析抓住主要矛盾，有區(qū)別的選擇管理手段的一種定量管理方法[1]。作業(yè)成本法的指導思想為“成本消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源”，需要以作業(yè)為基本對象，將含期間費用在內的間接成本、直接成本均作為產品消耗作業(yè)的成本，可以提高產品成本核算真實性、準確度。

2 作業(yè)成本法在鋼鐵企業(yè)成本核算中的實踐可行性

2.1 人才基礎扎實

在多年發(fā)展進程中，鋼鐵企業(yè)內部儲備了一大批優(yōu)秀高素質會計人才，為作業(yè)成本法應用提供了扎實的人才基礎。再加上鋼鐵企業(yè)內部控制制度、管理制度較為完善，為作業(yè)成本法在成本核算中有效應用提供了良好的先決條件。

2.2 成本結構合理

從鋼鐵企業(yè)成本結構上進行分析，在現(xiàn)代化制造環(huán)境中，鋼鐵企業(yè)機器化、智能化改造穩(wěn)步推進，直接人工成本逐步下滑，機器及設備固定成本平穩(wěn)上升，為作業(yè)成本法應用提供了生存的土壤。

2.3 客觀基礎完備

從國內外市場對鋼鐵資源客觀需求來看，現(xiàn)階段鋼鐵企業(yè)客戶對小批量、多樣化鋼鐵產品需求量不斷增加，以往季度化、大批量生產模式也逐漸被多品種、小批量生產模式代替，為作業(yè)成本法在鋼鐵企業(yè)成本核算中的應用提供了客觀基礎[2]。

3 作業(yè)成本法在鋼鐵企業(yè)成本核算中的實踐過程

3.1 模型構建

模型構建是作業(yè)成本法在鋼鐵企業(yè)成本核算中實踐的前提，在模型構建前，鋼鐵企業(yè)會計人員應對內部適用條件進行初步調研，在確定內部價值鏈條上電弧爐冶煉作業(yè)中心、動力作業(yè)中心、車間管理作業(yè)中心、鋼包爐加熱作業(yè)中心等各作業(yè)中心處于相對獨立運行狀態(tài)后，與企業(yè)總會計師、主要領導、車間人員進行信息交互，了解生產工藝流程及總體生產概況、與企業(yè)會計核算相關的各項資源（如輔助材料消耗費、燃料動力費、工資及附加費、修理費、勞保費、水電費、住房基金、教育及福利費等）情況。隨后進入各車間，進行實地考察，收集與作業(yè)成本法應用相關的作業(yè)成本庫成本。

根據(jù)鋼鐵企業(yè)生產流程、生產成本構成，可以鋼鐵企業(yè)生產作業(yè)車間作為成本中心，從冶煉分廠（配料工序、煉鐵工序、煉鋼工序、轉移工序）、加工分廠（配料工序、開坯工序、軋制工序、精整工序、入庫工序）兩個方面，根據(jù)資金動因，歸集到指定工序。隨后結合作業(yè)動因，將作業(yè)成本分配到相應成本對象上，進行產品生產過程中所消耗工序、工序分配費用的逐層累加，最終獲得產品成本（原材料成本、工序成本、差異分攤成本、平均分攤成本、返回沖減成本）。在鋼鐵成本核算模型中，基于作業(yè)層面的產品成本與產品的生產流轉流程一一對應，產品成本也可以對應劃分為半成品結轉坯料成本、半成品庫存成本等半成品成本以及產成品成本。

3.2 對象確認

在鋼鐵企業(yè)作業(yè)成本核算過程中，主要以一定空間、時間范圍內存在的需進行成本計算、分配的成本計算實體為目標，如項目作業(yè)、服務、產品等各作業(yè)成本分配的對象。而爐號是鋼鐵企業(yè)生產過程中用于標注同一批物料的重要標志，涵蓋了鋼號類別、產品實際化學成分等多方面信息[3]。整個生產過程中，物料需要以爐號為標志從冶煉分廠逐層下發(fā)給下游工序的加工分廠，與此同時，下游分廠也需要以物料爐號為依據(jù)進行物料接收。因此，可以將爐號作為作業(yè)成本核算依據(jù)。同時考慮到同一爐號物料經(jīng)過不同工序時生產批次會進行一次更改，因此，可以生產批次作為鋼鐵企業(yè)作業(yè)成本核算基本單位及核算對象。隨后依據(jù)鋼類、鋼號，進行成本歸集，實現(xiàn)對不同類型作業(yè)的成本核算。

3.3 成本核算

考慮到鋼鐵企業(yè)成本核算基數(shù)較大，涉及內容較多，可以采用基于作業(yè)成本的鋼鐵企業(yè)多重資源分攤方法。即將鋼鐵企業(yè)內部生產過程中各成本中心多性質成本資源分類別整合，根據(jù)差異分攤、工序分攤、直接分攤、平均分攤等多個分配基準，向受益產品分攤。最終實現(xiàn)鋼鐵產品與所耗用資源間關系的清晰、準確反映。

首先，差異分攤。在具體核算過程中，原材料物資計劃價格、實際價格間差異，需要通過差異分攤的方式進行成本核算[4]。即根據(jù)計劃價格核算所獲得的對應資源成本值，將鋼鐵產品生產所消耗的輔助材料、原材料、動力費用、燃料費用等計劃價格、實際采購價格按比例分擔至對應爐號，為物料資金價格差異調整提供依據(jù)。假定作業(yè)成本核算期間成本中心具有m個爐號批次物料，資源費用科目對應總差異費用為Q，e爐號批次物料產品對應資源費用科目計劃價格核算后成本為Ce（e=1，2，...，m），則e爐號批次物料產品經(jīng)差異分攤后資源費用科目實際成本為

其次，工序分攤。針對已被前期歸集至指定作業(yè)工序所損耗直接材料中的輔助材料費用、動力費用、燃料費用、直接人工費用，可以依據(jù)作業(yè)時間、產量等作業(yè)動因量，將其逐一分攤至可經(jīng)過對應工序爐號上。即假定成本核算期間成本中心j工序內具有m個爐號批次物料，e爐號批次物料產量、作業(yè)時間等作業(yè)動因量（工序費用分配標準）為De，在作業(yè)成本核算期間工序作業(yè)j下具有n個需工序分攤資源費用科目，對于每一個資源費用科目其費用均為Ce，則e爐號批次物料在工序j對應科目的工序分攤成本為

再次，直接分攤。直接分攤主要適用于原材料的實際消耗，可以采用直接分攤計入爐號成本的方式，跟蹤記錄每一個爐號批次下的物料成本（在成本核算期間對應成本中心工序作業(yè)下投入原材料損耗成本），計算公式為：

上述式子中L為每一批爐號，P為工序，R為每一批爐號在P工序下的原材料成本，K、W、G分別為原材料科目、消耗原材料重量及原材料計劃價格。

在每一個爐號批次確定的情況下，根據(jù)跟蹤記錄半成品在各工序投入原材料明顯（數(shù)量、價格），可以獲得對應工序半成品生產所用原材料成本。逐一累加匯總后可以獲得原材料成本。假定爐號、批次確定情況下半成品在工序P消耗原材料種類為e種，則其原材料成本為

上述式子中，Js為經(jīng)過差異調整后的實際價格，Js=（s=1，...，e）。

在確定鋼鐵企業(yè)目標作業(yè)成本、實際作業(yè)成本后，企業(yè)會計人員應在目標作業(yè)成本、實際作業(yè)成本間進行對比。從目標作業(yè)差異中分析作業(yè)浪費現(xiàn)象，制定改進對策，評估改進效益，為鋼鐵企業(yè)經(jīng)濟效益提升、市場競爭力增強提供依據(jù)。

4 總 結

綜上所述，鋼鐵企業(yè)成本核算具有規(guī)模大、數(shù)據(jù)多、工序分類明確的特點，符合作業(yè)成本法成本核算先決條件。因此，在經(jīng)營環(huán)境改變、生產模式更新背景下，鋼鐵企業(yè)應正確認識傳統(tǒng)成本方法在成本核算方面的劣勢，著眼于作業(yè)成本法優(yōu)勢挖掘，結合內部各工序所涉及成本內容，逐一劃分作業(yè)成本模塊，調整成本核算步驟，為資源決策、組合決策、產品定價及經(jīng)營過程改善提供更加全面、準確的信息。