全面預算管理與內部控制的協同策略探討

葉陳毅，楊 蕾，管 曉，陳依萍

河北地質大學，河北 石家莊 050031

隨著世界經濟的全球化進程日益加快，我國企業競爭也趨向白熱化。市場經濟越發達，市場風險就越高。企業的管理者不僅要關心當前的經營成果，而且要關注未來的發展前景，防范未來的經營風險。公司如要在市場經濟的浪潮中穩操勝券，唯有持續改善全面預算與內部控制管理體系。發達國家的大中型企業預算內控體制構建發展歷史較長，擁有相當成熟的經驗。而我國全面預算內控管理剛起步，處于初步探索時期。由于企業管理者的選擇與管理環境的影響，兩者之間的關系在企業管理實踐中并未受到重視和關注，管理者只孤立地看重兩者的制定與實施，卻未能在企業整體層面把握全面預算管理與內部控制制度的協同，內部控制不嚴，造成預算只能是“紙上談兵”，致使企業不能達到預期的經營管理目標。為此必須仿效國外模式，結合實際國情，建立中國特色的全面預算內控管理體系。在目前我國企業倡導資源優化、戰略轉型、產業升級的形勢下，特別是我國經濟面臨新常態發展時期的新背景，迫切要求改革管理模式，推行科學管理，提高經營效益，改善管理活動中的不足。實踐證明：科學合理的企業全面預算內控管理，是順應現代企業制度的內部需求，有助于節省交易成本，贏得豐厚的經濟效益，明顯提升核心競爭力，具有非常重大的現實價值。

1 厘清全面預算管理與內控制度的涵義界定

全面預算管理作為企業財務管理手段，在企業日常運營過程中發揮著重要作用。利用全面預算管理可整合企業內部資源，優化資源配置，將總體發展目標細化，控制日常經營活動，在完成各階段和各部門預算標準的情況下，逐漸實現企業總體經營目標和發展戰略[1]。全面預算管理可優化配置企業管理過程中財務及非財務資源指標，實現對財務管理系統全方位、全部門及全員的梳理，組織協調各部門生產經營活動，使管理者及員工在運營過程中有章可循，而非盲目組織生產經營活動。

管理者建立企業預算管理體系，依據其預算目標考核各部門業績，防范公司運營偏離總體發展目標的同時，細化的預算組織目標還可有效監管公司的目前運營狀況及下屬員工的工作業績[2]。與此同時，預算管理可協調企業各個組織要素之間的關系，合理分配企業內部資源，將總預算目標細分到各個組織部門，協調各部門的生產經營活動，貫穿企業采購、加工、生產、銷售的各個環節，使各部門協同配合，把控企業的資金管理，實現企業資源的最優配置，力圖達到企業預算目標[3]。預算管理體系可督促管理者恪盡職守，依據預算目標，降低企業生產運營成本，促進企業經營業績的提升。

內部控制是企業平穩可持續發展的重要保障，可監督激勵企業管理者、公司員工及股東等利益相關者以企業總體利益為出發點，自覺維護公司利益，促進企業價值的提升及總體目標的實現[4]。內部控制是特定單位的各級管理層，利用公司內部各部門及各個生產流程的組織分工而建立起的相關者之間相互約束又相互促進的機制[5]。內控可保障公司運營資本及經濟資源的安全、完整，確保公司內部各個利益相關者自覺履行相應義務，防范管理者及其下屬員工做出有損公司利益的舉動。內部控制制度的完善可規范企業運營管理過程，促使各部門機構、各組織成員協調配合，保證管理制度的實施效果[6]。

內控體系對各部門的生產、經營過程均具有制約作用，如不相容職務相分離機制，將不同職能分配給不同部門管理。會計與出納則為最典型的范例，出納負責實物資金的運轉，而會計則根據日常資金運作實行賬務處理。會計與出納不定期進行賬實核對，保證實物資金與賬務一致，二者相互制約，可有效防范相關人員挪用公款謀取私利，損害公司利益。內部控制并不僅僅是針對企業員工的管理制度，而是從企業總體發展戰略的視角出發，對企業運營的宏觀把控，貫穿于企業各個職能部門、各機構員工及各生產經營流程。可客觀評價考核各組織要素的執行效果，是實現企業經營目標和發展戰略的有力保障[7]。

當今時代越發達的市場經濟面臨的風險越高。預算管理作為企事業單位財務管理的重要內容，掌握著經濟命脈，而高水準的內控制度有助于把控預算管理實施環節，確保資金合理使用。

2 全面預算管理與內控制度之間緊密的融合關系

全面預算管理與內控制度的協同，在企業運營中發揮著不可磨滅的作用[8]。在目前我國企業倡導資源優化、戰略轉型、產業升級的形勢下，特別是我國經濟面臨新常態發展時期的新背景下，迫切要求改革管理模式，推行科學管理，提高經營效益，改善管理活動。實踐證明：科學合理的企業全面預算內控管理，是順應現代企業制度的內部需求，有助于節省交易成本，贏得豐厚的經濟效益，明顯提升核心競爭力，具有重大現實價值[9]。

全面預算管理作為整合性管理系統，可指導公司經營發展方向[10]，成為企業持續運營的導向。企業日常經營核算都是以預算目標為導向，應充分發揮預算管理的激勵約束作用，客觀公正考核企業高管及其下屬的工作業績，并積極推進獎懲機制的執行[11]。預算為考核評價管理者和各部門員工的工作業績提供依據，如果缺少這個標準，就很難提高公司內部控制質量，所有者與經營者也缺少評價其各自應得利益的依據。內控體系全面把控管理者及其下屬的權力、責任和利益，同時制衡所有者與管理者之間的利益沖突，充分保證預算管理的實施效果[12]。

預算和內控并不只是相關職能部門的活動，需注重企業總體效益的實現。企業全體員工都是命運共同體，需統籌分配全體人力、財力、物力等資源，優化企業資源配置，實現企業轉型升級[13]。內控作為內部整合系統，可保證預算管理實行過程中獲得可靠信息，促進管理者高質量決策，同時客觀考核管理者和下屬工作人員的執行效果，杜絕或預防企業員工的行為違背法令規章，保證預算的順利執行[14]。內部控制體系評估鑒定結論構成部分外部審計報告，是公司治理執行效果的反映。假若缺少健全的內控體系，其外部披露的財務報告信息必將遭到信息使用者的質疑或問責。預算和內控作為公司治理手段，預算把控總體目標并將其細化，內控保證預算的執行效果，二者協調統一、相互促進[15]。

全面預算管理與內部控制是企業平穩運營發展的有力支撐，二者相互協同才更有利于企業實現預期組織目標。如圖1所示，全面預算管理與內部控制體系主要體現為三大特征：一致性、相關性和互補性。

一致性是相對于總體目標而言的，全面預算管理和內控體系都是為了實現企業總體發展戰略而制定的管理制度。全面預算管理是以最終預算指標為導向，監督制約企業各部門的生產經營流程，使各個管理部門在實現各階段的預算指標的前提下，逐步實現企業總體預算水平。內部控制制度是為保證企業整體目標的實現，管理組織內的日常經營活動，采用相關的制度約束企業員工各司其職，積極自覺履行相應責任義務，有效防范員工為謀取個人利益而有損公司整體利益，保障管理效力和治理效果。

圖1 全面預算與內部控制融合的特征

相關性體現在二者的實施原理上，全面預算管理與內部控制制度協調一致，高度融合。二者的實施過程均體現在企業日常管理過程中，全面把控企業生產經營的各個流程。一方面促進企業績效的提高，指引總體發展方向。企業預算管理可對企業資金實行統籌管理，保障企業有充足的現金流應對公司的日常危機，同時內部控制制度可以有效監管資金流入和流出的過程，把控資金流向從而保證企業資金的正常運作，防范相關工作人員徇私舞弊的行為。

另一方面，二者的融合作用可監督與激勵高層管理人員合理決策，運用全面預算管理相關數據指標對企業總體經營狀況全面把控。熟知企業現階段存在的問題及與預算總目標的差距，從而采取相應措施及時補救財務管理缺陷。而內部控制體系則是高層管理人員財務管理手段，內控可使各部門形成相互促進且相互制約的機制，有利于高級管理人員的監督和管理。

互補性是基于工作機制的視角，全面預算管理和內部控制體系在實施過程中互相推動、互相彌補。財務預算管理可定量評價相關指標，將企業運營目標量化，使其表現形式更加直觀，更有利于高管依據相關指標數據了解企業運營過程中存在的問題，針對現階段經營狀況及時決策并采取有效措施。內部控制則彌補了企業運營過程中部分績效指標無法量化的不足，遵循相關內控制度的約束可監督管理企業運作過程，使企業日常經營有法可依，有章可循，從而促進企業總體績效目標的實現。

3 透析企業在實施全面預算管理和內控制度中的現實困境

目前大部分企業內控和預算制度不健全，高管責任意識低下，沒有充分履行相應職責，內控體系對高管的約束不足，公司治理體系和治理能力有待改善。

3.1 高管內控意識薄弱，企業預算水平低下

企事業單位良好內部控制環境的營造離不開管理當局較高的內控意識，然而內控意識薄弱是企業普遍存在的問題。部分高管不重視內控制度的實行，導致管理體制錯位，使披露的財務信息無法保證真實可靠。預算作為內控指標的組成部分，與內控息息相關。然而預算編制主觀性較強，繁雜的審批程序使企業審批效率低下，審批預算在執行中未能整合預算目標，實現最終效益。通常是“重預算，輕執行”，鮮有相應的協同效應，無法保障資金的監管安全及其運營效益。全面預算管理和內控體系作為公司治理的重要手段，被高管誤認為擁有健全的制度體系就能達到預期目標，而未意識到監督和執行并非等同，完善的制度體系并非能保證政策的有效落實。

3.2 經理人“逆向選擇”導致管理制度失效

大部分企業所有權與經營權分離，所有者和管理者產生代理關系，導致信息不對稱、剩余控制權及剩余索取權的配置不對稱等問題的存在。而所有者與管理者利益不一致，管理者為謀求自身利益，會依據自己的職位優勢，采取高風險、高個人回報的決策，置企業長遠發展于不顧，損害其他利益相關者的合法權益。高管趨向個人利益的弊端損害了企業整體組織環境。若沒有有效健全的防控監管機制，內部控制與預算管理形同虛設，利用管理體制的空白，將其演變為企業高管謀求個人利益的工具。無法對管理者起到約束作用，監督制約高管行為，高管的逆向選擇將嚴重損害企業利益。

3.3 預算執行有失規范，績效考核不嚴謹

全面預算管理、內部控制體系與高管業績評價、激勵機制相互背離，難以適應現實社會的迫切需要是企事業單位預算管理中面臨的現實困境。預算是以企業績效為總體發展目標，并將目標細化，依據內部控制體系保證其實施。然而企業在執行過程中并未能充分發揮預算管理的效力，執行過程不規范，對于業績指標的考核未能與內控目標緊密結合，導致預算管理、內部控制與業績評價相脫節，無法充分發揮其作用。企業高管績效考核標準不合理，無法準確考察員工績效并對其評估，歷年指標與今年指標錯位混亂，喪失指標評價的準確性。在對員工整體的評價中，預算管理考核業績時所占比重較小，因未受重視而造成員工消極懈怠。因此需要規范預算執行過程，細化績效考核指標，才可促進企業總體目標的實現。

3.4 缺乏合理的治理結構，管理體系主體缺位

部分企業存在高管“一枝獨大”的現象，企業管理者控制企業運營。受舊制度的束縛，高層管理人員作為企業內部體系及機制的制定者，高管權力高于一切，導致內控制度與預算管理體系對高管的制約作用大大削弱，喪失管理體系的絕對地位。公司內部治理在高管權力執行過程中無法發揮充分作用，治理結構不合理，未形成各級各部門相互約束又相互促進的體制。高管以權謀私，下屬擅離職守的現象屢禁不止，公司治理體系未能實現對各部門的有效監管，公司治理能力較弱。尤其是在企業的財務內控方面，未能有效制定風險防控機制。當企業遇到財務危機或資金無法周轉等情況時，高管無法提前依據風險防控機制識別相關風險，而在危機發生時因沒有完善的內部治理結構，導致高管為逃避責任互相推脫。

4 協調企業全面預算管理與內控制度關系的策略抉擇

通過深入分析企事業單位預算管理與內部控制制度協同關系及其在執行過程中存在的問題及其成因，本文提出以下對策建議：

4.1 加強預算管理認知，提高內控體系意識

預算與內控制度密不可分，應深化高管對預算與內控制度的認知，增強內部控制與預算管理意識，促進預算與內控的政策協同，營造良好的內部管理環境。提高管理者的內控意識，可督促高管的組織行為與企業總體發展目標相一致，遵循內控體系建設總目標，嚴格把控預算指標的執行。充分發揮預算管理的目標作用及內部控制體系的監督約束職能，推動制度體系的有效實施，完善預算管理體制。管理者及其下屬應充分認識到全面預算與內控制度的協同效應，不要讓制度體系束之高閣，充分發揮其在公司治理中的效應，營造良好的制度環境。如提高企業精神管理水準，規范企業管理理念，創新授權管理方式，深化落實管理制度等軟實力方面的約束機制，為企業運營創造良好的制度環境，推進管理體系和內控機制的實現。加強企業管理者的內控意識，還需身體力行，將內控與預算落實到實踐中，充分發揮體系的監督和管理作用。內控可強化預算的管理職能，預算管理可改進內控操作機理，二者協力服務總體發展目標。

4.2 建立完善獎懲機制，落實執行體系制度

以企業財務績效為最終考核目標，強化預算管理的指標監督職能，促進預算管理的執行，并對其采取定期風險評估的舉措，深化落實管理制度。借助科學合理的內控制度可保證預算管理的有效實施，推動實現企業目標。完善制度體系的制定與獎懲機制的落實均是企事業單位預算管理和內部控制制度取得成效的關鍵。完善的制度體系可約束高管及公司職工的日常活動不與公司總體目標相背離，靈活的獎懲機制可激勵和監督企業員工努力促成企業價值的提高，明確員工的工作目標，防范其為謀求個人利益而有損公司長遠發展。同時將公司管理的不同職能分別授權不同的部門，即不相容職務相分離，落實層級銜接責任制，促成相互制約又相互促進管理體制的實現。

4.3 構建完善預算制度，強化預算目標考核

完善的預算管理制度有助于高管依據預算信息合理決策，對公司經營狀況實施宏觀調控，在內部控制制度的約束下，合理分配企業資源，促進企業實現總體目標。預算目標是企業預算管理的總體方向，保證預算制度的執行效果，應強化目標考核，規范預算行為。加強企業信息化管理，借助大數據、區塊鏈等先進技術宏觀分析公司日常財務指標，制定合理可行的預算目標，并將預算目標數據化、可視化。同時在制度落實過程中，精簡審批流程，完善審批程序，優化企業全面預算管理與內部控制的協同作用，提高企業管理效率。

4.4 優化公司治理結構，改善內部管理體系

完善的公司內部及外部治理結構可營造良好的預算和內控組織實施環境。公司監事會應充分發揮其監督作用，防止出現“內部人控制”的現象。全面預算和內控制度的著眼點都是企業總體利益，努力創造良好的內部制度約束機制，改善公司治理結構，提高企業經營效率。借助預算平臺創建內控報告與考核機制，將全面預算納入業績評估與獎懲約束機制中，貫徹落實全面預算管理。同時在全面預算執行過程中運用內部控制體系實施審計和監督，做到事前預防、事中控制，使企業在管理決策過程中可遵循相關規章，實現預算目標，促進企業長遠發展。