基于新的政府會計制度的事業單位壞賬準備核算研討

司 倩

(黑龍江測繪地理信息局 后勤管理中心，哈爾濱 150086)

1 新的政府會計制度引入壞賬準備的必要性與舊制度下壞賬核算的弊端

近年來，隨著市場經濟的迅猛發展，我國事業單位也逐漸融入到市場競爭之中，一改原本單純依附財政撥款來獲得收入的經營管理模式。面對經營活動的日益增加，事業單位所面臨的應收款項規模也就日益龐大，壞賬比例更是出現了大幅度提升，甚至很多事業單位在進行審計的過程中發現還有掛了十幾年都沒有清算干凈的應收款項。而造成這一問題的關鍵則是因為以往采取收付實現制進行會計核算時，事業單位從未對壞賬、呆賬計提過壞賬準備，在新經濟時代的發展背景下，事業單位若繼續采取原制度壞賬核算方式，其弊端勢必會日益凸顯。

原制度下壞賬核算的弊端主要體現在以下幾方面：一是原制度下的壞賬核算方法違背了會計謹慎性原則。因為絕大多數的事業單位或多或少都存在應收賬款長期掛賬的問題，而這些應收賬款往往無法全部如期收回，但又以原賬面的價值進行計量，那么勢必會虛增事業單位的資產，也就無法對事業單位的債權情況進行準確反映。二是原制度下的壞賬核算方式會引發會計信息失真。政府原會計制度規定，逾期三年或以上和有確鑿證據表明確實無法回收的應收款項可以報給上級部門，經上級部門批準后可被核銷。但在前期，事業單位的財務人員是不進行任何賬務處理的，也就導致了在核銷之前很多壞賬、呆賬都會停留在事業單位的原賬目上，從而引發會計信息的失真。在事業單位的會計核算中引入壞賬準備制度是適應政府會計制度改革的必然舉措，也是進一步提高事業單位會計信息質量的重要手段。

2 新的政府會計制度下事業單位壞賬準備核算的改革內容

原制度下事業單位的應收賬款并不計提壞賬準備，而是當應收款項逾期三年或以上和有確鑿證據表明確實無法收回時，待經過上級部門批準后方可進行核算，并計入到其他支出。而在新的政府會計制度下，事業單位引入了壞賬準備制度，并設立了“壞賬準備”科目，使用備抵法對壞賬加以核算。在事業單位出現壞賬時，可將其先沖銷進“壞賬準備”科目，直到年末計提壞賬準備時再對此科目加以調整。這種核算方法不僅能夠準確核算出事業單位的應收賬款價值，還能夠提高事業單位的風險應對能力。

新的政府會計制度下事業單位壞賬準備核算的改革內容主要體現在以下幾方面：第一，在計提壞賬準備時的主要判斷依據為債務人本身的償債能力，而不再以三年的壞賬時間作為處理界限。第二，因為事業單位的財務會計核算相對較為薄弱，而且引入權責發生制為期尚短，事業單位參與的經營活動也相對較少，所以對新的政府會計制度僅計提事業單位的壞賬準備，行政單位仍無需計提壞賬準備。第三，對于事業單位而言，可以計提壞賬準備的應該是回收以后不需要上交給財政部門的那部分。而對于需要上交給財政部門的那部分則無需計提壞賬準備。

3 新的政府會計制度下事業單位壞賬準備核算的計提方法與賬務處理

3.1 計提方法

事業單位在計提壞賬準備時，應收賬款余額百分比法、賬齡分析法、個別認定法是最為常用的三種方法。應收賬款余額百分比法的本質就是利用備抵法對壞賬損失進行核算。該種核算方法的優勢在于簡單、易操作，能夠明確事業單位的預計壞賬率。但因缺乏對應收賬款以及其他應收款賬齡差異的考量，在計提壞賬準備中采用單一的預計壞賬率極易造成事業單位壞賬準備偏低或過高的問題。因此，該種方法主要適用于應收賬款與其他應收款不存在較大賬齡差異的事業單位。

賬齡分析法主要是根據事業單位每一筆應收賬款與其他應收款的實際入賬時間及個人的實際工作經驗來對壞賬損失進行估計。通常來講，應收賬款的賬齡越長，款項能夠回收的可能性也就越小。該種方式雖然核算起來相對較為復雜，工作量相對較大，但卻能夠準確反映出事業單位的壞賬損失，適合應用在賬齡差異較大且核算壞賬損失工作量相對較小的事業單位。

個別認定法源自于中小企業的會計核算制度，主要是對事業單位的應收賬款以及其他應收款總賬下各個明細賬戶的實際欠款償債能力進行逐一分析與調查，以得出該筆款項的實際回收率，從而做好壞賬準備的計提工作。該種方法雖然更加符合權責發生制的相關要求，而且計提的壞賬準備金額也更加貼近實際的壞賬概率，但因為需要逐一調查與事業單位存在資金往來單位的償債能力、信用狀況，所以工作量相對較大，只適合在往來單位相對較少的事業單位中進行應用。

3.2 賬務處理

3.2.1 計提與沖減壞賬準備

當事業單位需要對應收賬款計提壞賬準備時，財務會計的處理為借記“其他費用”科目，貸記“壞賬準備”科目，預算會計則不需要做任何的賬務處理。若需要沖減壞賬準備時，財務會計的處理為借記“壞賬準備”科目，貸記“其他費用”科目，預算會計同樣不需要做任何的賬務處理。

3.2.2 發生壞賬時

當事業單位存在逾期無法收回的應收賬款和其他應收款項時，應上報上級部門，待予以批準后方可進行核銷處理，并在備查簿中進行登記保留。財務會計按照核銷金額借記“壞賬準備”科目，貸記“應收賬款”、“其他應收款”科目，預算會計無需做任何的賬務處理。

3.2.3 收回已經核銷無需上交財政部門的應收款項

在收回事業單位已經核銷的應收賬款以及其他應收款時，應按照實際收回的金額進行賬務處理，財務會計的處理為借記“應收賬款”、“其他應收款”科目，貸記“壞賬準備”科目。同時，借記“銀行存款”等科目，貸記“應收賬款”、“其他應收款”科目。預算會計的處理為借記“資金結存”科目，貸記“非財政撥款結余”等科目。