報銷費用應注意四個涉稅問題

趙輝 張國永

在日常經營過程中，每個企業都會發生各種費用。費用報銷一般是由經手人填寫《費用報銷單》，同時粘附報銷發票及相關單據交財務部審核，財務審核無誤后交總經理批準，出納根據總經理批準后的單據定期統計報銷。筆者認為，企業報銷費用應注意以下四個問題：

一、報銷費用應取得合法憑據

《國家稅務總局關于發布〈企業所得稅稅前扣除憑證管理辦法〉的公告》（國家稅務總局公告2018年第28號）規定，企業在境內發生的支出項目屬于增值稅應稅項目的，對方為已辦理稅務登記的增值稅納稅人，其支出以發票（包括按照規定由稅務機關代開的發票）作為稅前扣除憑證；對方為依法無需辦理稅務登記的單位或者從事小額零星經營業務的個人，其支出以稅務機關代開的發票或者收款憑證及內部憑證作為稅前扣除憑證，收款憑證應載明收款單位名稱、個人姓名及身份證號、支出項目、收款金額等相關信息。小額零星經營業務的判斷標準，是個人從事應稅項目經營業務的銷售額不超過增值稅相關政策規定的起征點。企業在境內發生的支出項目，不屬于應稅項目的，對方為單位的，以對方開具的發票以外的其他外部憑證作為稅前扣除憑證。

由此可見，報銷費用并非一定要取得發票：屬于增值稅應稅項目，除特殊情況外，應當索取發票。所謂特殊情況如個人提供的零星勞務也可以收款憑證作為報銷憑據并允許稅前扣除憑證，但要附注相關信息。報銷境外貨物或勞務費用，以對方開具的發票或者具有發票性質的收款憑證、相關稅費繳納憑證作為稅前扣除憑證。對不屬于增值稅應稅項目的，比如支付的現金贊助費，除公益性捐贈可以取得捐贈專用票據外，可以以收據作為合法憑據。在實務中，有的企業為便于管理，對出差人員根據不同級別實行差旅費包干。出差費用包干是屬于企業內部管理的需要，但企業內部管理不得違法稅法的有關規定。企業出差人員發生的交通費、住宿費的稅前扣除必須要有真實合法的票據。但對出差按天補助的出差補助、誤餐補助、交通補助等，按照本單位規定的統一標準及實際出差的天數報銷的費用不需要發票，憑差旅費報銷單自制憑證稅前扣除。

另外要注意：報銷費用所取得的發票填寫是否齊全。對發票欄目中應填寫而未填寫的或單位填寫不全的，將面臨不能稅前扣除的風險。以增值稅普通發票為例，現行政策《國家稅務總局關于增值稅發票開具有關問題的公告》（國家稅務總局公告2017年第16號）規定，自2017年7月1日起，購買方為企業的，索取增值稅普通發票時，應向銷售方提供納稅人識別號或統一社會信用代碼；銷售方為其開具增值稅普通發票時，應在“購買方納稅人識別號”欄填寫購買方的納稅人識別號或統一社會信用代碼。不符合規定的發票，不得作為稅收憑證。當然，該適用于銷售方通過增值稅稅控開票系統開具的增值稅普通發票的情形，對于定額發票、出租車發票以及使用印有企業名稱發票的行業，如電商、成品油經銷等，可暫不填寫購買方納稅人識別號，仍按照企業現有方式開具發票。

二、報銷費用的歸類

報銷費用應當根據會計核算以及稅法的需要進行分別歸類：

1.因業務開展的需要，報銷客戶或供應商等來往衣、食、住、行等費用，屬于“業務招待費”范疇。

2.員工回家探親以及團體旅游等費用，屬于“職工福利費用”范疇。

3.因公出差在標準內報銷的交通費、住宿費、公雜費等各項費用，屬于“差旅費”范疇。

4.企業組織員工職業技術培訓，培訓的出行費用屬于“職工教育經費”范疇。

5.企業召開會議發生的費用，如場地租賃費、資料費、會議資料費、交通費、茶水費、餐費、住宿費等，屬于“會議費”范疇。

6.企業召開董事會發生的日常開支,包括辦公費,外地董事會成員在企業開會和工作期間的住宿費、交通費、伙食費、郵電費和有關保險費的開支等，屬于“董事會費”范疇。

7.企業籌建期間發生的出行費用屬于“開辦費”范疇。

當然，在實務中，報銷的費用包括但不限于上述列舉的七項，比如辦公費，并且在具體歸類上，也并非每個企業一定要按照上述名目來歸類。

三、報銷費用的稅前扣除

1.在“業務招待費”的稅前扣除上，《企業所得稅法實施條例》第四十三條規定：企業發生的與生產經營活動有關的業務招待費支出，按照發生額的60%扣除，但最高不得超過當年銷售（營業）收入的5‰。

2.在“職工福利費”的稅前扣除上，《企業所得稅法實施條例》第四十條規定，企業發生的職工福利費支出，不超過工資薪金總額14%的部分，準予扣除。

3.在“職工教育經費”的稅前扣除上，《財政部、稅務總局關于企業職工教育經費稅前扣除政策的通知》（財稅［2018］51號）規定：企業發生的職工教育經費支出，不超過工資薪金總額8%的部分，準予在計算企業所得稅應納稅所得額時扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。

4.在“差旅費”、“會議費”、“董事會費”的稅前扣除上，《企業所得稅法》對成本費用支出作了原則性規定,并未對差旅費、會議費、董事會費的開支范圍、開支標準作出具體明確。《企業所得稅法》第八條規定：企業實際發生的與取得收入有關的、合理的支出,包括成本、費用、稅金、損失和其他支出,準予在計算應納稅所得額時扣除。

《企業所得稅法實施條例》第二十七條規定：企業所得稅法第八條所稱有關的支出,是指與取得收入直接相關的支出。企業所得稅法第八條所稱合理的支出,是指符合生產經營活動常規,應當計入當期損益或者有關資產成本的必要和正常的支出。由此可知,《企業所得稅法》及其實施條例對合理的差旅費、會議費、董事會費支出允許稅前扣除。原《企業所得稅稅前扣除辦法》（國稅發［2000］84號）第五十二條規定：納稅人發生的與其經營活動有關的合理的差旅費、會議費、董事會費,主管稅務機關要求提供證明資料的,應能夠提供證明其真實性的合法憑證,否則,不得在稅前扣除。差旅費的證明材料應包括：出差人員姓名、地點、時間、任務、支付憑證等；會議費證明材料應包括：會議時間、地點、出席人員、內容、目的、費用標準、支付憑證等。雖然國稅發［2000］84號文件已經被廢止,筆者認為,在目前國家并未明確差旅費、會議費、董事會費具體規定的情況下仍有參照意義，在真實、合理、合法的條件下歸集和列支。

近日，國家稅務總局建始縣稅務局大力推廣網上辦稅服務，該局干部走進村莊、走進農家，輔導村民使用電腦或手機繳納養老保險費和醫療保險費。圖為稅務干部為龍潭村村民講解網上繳費的操作。（圖/文：省稅網）

5.在“開辦費”的稅前扣除上，《國家稅務總局關于企業所得稅若干稅務事項銜接問題的通知》（國稅函［2009］98號）規定：新稅法中開（籌）辦費未明確列作長期待攤費用，企業可以在開始經營之日的當年一次性扣除，也可以按照新稅法有關長期待攤費用的處理規定處理，但一經選定，不得改變。

四、報銷費用的增值稅抵扣

一般來說，報銷的費用屬于增值稅應稅項目應當索取發票。增值稅一般納稅人報銷的費用中，索取的增值稅專用發票等增值稅抵扣憑據是否允許從銷項稅額中抵扣，則要區分情況。如《財政部、國家稅務總局關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》（財稅［2016］36號）第二十七條規定：“用于簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費”的購進貨物、加工修理修配勞務、服務、無形資產和不動產中的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。并且明確規定：納稅人的交際應酬消費屬于個人消費。因此，報銷的“業務招待費”、“職工福利費”以及用于簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目，即便是取得了增值稅專用發票等抵扣憑據，其進項稅是不可以抵扣的。但對會議過程中發生的餐費是否允許抵扣？在實務中，會議過程中發生的餐飲費用是否允許抵扣，各地稅務機關存在兩種不同執行口徑：一種是必須將餐飲費與會議費應當分別開具，即餐飲費不能抵扣；另一種是可以全部開成會議費，即餐飲費可以抵扣。如：海南稅務口徑：若會議服務中還包含餐飲服務、住宿服務收入，應分別按照會議服務、餐飲服務、住宿服務征稅，餐飲服務不得開具增值稅專用發票。湖北稅務口徑：酒店業納稅人對提供會議服務中包含的餐飲服務、住宿服務收入，可一并按會議服務核算計稅，開具增值稅發票。另外，一般納稅人支付除簽訂勞動合同的員工及勞務派遣員工外國內旅客運輸費用，不能抵扣進項稅額。

在實務中，有很多的人認為：增值稅專用發票抵扣必須要“三流一致”，甚至于有的人認為“三流不一致”發生的費用不允許企業所得稅稅前扣除。其實這是一種誤區，國家稅務總局對“三流不一致”的問題進行了澄清：納稅人購進貨物、服務，無論是私人賬戶還是對公賬戶支付，只要其購買的貨物、服務符合現行規定，都可以抵扣進項稅額，沒有因付款賬戶不同而對進項稅額的抵扣作出限制性規定。因此，企業報銷費用，只要其購買的貨物、服務符合抵扣政策的，不論款項如何支付，其進項稅額均可抵扣。