個(gè)人所得稅反避稅分析

陸玲　呂文娟　任宇軒

摘要：現(xiàn)實(shí)生活中，避稅現(xiàn)象的發(fā)生通常伴隨著反避稅政策的出現(xiàn)，二者相輔相成，聯(lián)系緊密。為了實(shí)現(xiàn)收入利益最大化，納稅人會(huì)利用法律法規(guī)的漏洞以及稅法多樣性操作的可能性來減少應(yīng)納稅額。本文通過稅務(wù)機(jī)關(guān)利用大數(shù)據(jù)追補(bǔ)個(gè)稅的案例，對(duì)股權(quán)轉(zhuǎn)讓涉稅處理、稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)等進(jìn)行分析，發(fā)現(xiàn)我國在個(gè)人所得稅反避稅的立法層面等方面尚有很多不足，反避稅政策成為當(dāng)前亟待解決的重要問題。

關(guān)鍵詞：個(gè)人所得稅;避稅;反避稅;股權(quán)轉(zhuǎn)讓

一、案例背景簡述

2007年4月6日，以重工業(yè)為主營業(yè)務(wù)的江蘇的A公司于江蘇徐州市正式成立，該公司初期注冊(cè)資金為500萬美元，其中注入資金包括廣東的B公司投入資金200萬美元以及由澳大利亞的C公司投入的資金300萬美元。A公司在當(dāng)?shù)毓ど滩块T登記類型為中外合資企業(yè)。當(dāng)時(shí)在稅務(wù)機(jī)關(guān)和工商部門并無港籍投資信息登記。

2014年底，由于一些內(nèi)部原因，C公司將其所持有的所有股份全部轉(zhuǎn)移到潘某名下，在C公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓的同時(shí)公司內(nèi)部增加了200萬美元（合計(jì)人民幣1354萬元）的資金。股權(quán)轉(zhuǎn)讓后，A公司股權(quán)則變更為由潘某和B公司構(gòu)成。即由原來的60%和40%的股份變?yōu)樵摴局信四痴加?1.43%的股份，B公司占有28.57%的股份。但該公司進(jìn)行內(nèi)部股權(quán)變更后，卻并未在稅務(wù)相關(guān)機(jī)關(guān)機(jī)構(gòu)辦理股權(quán)變更登記，只在工商部門做了變更登記。

2016年3月10日，由于A公司需要對(duì)2015年未分配利潤進(jìn)行利潤分配，涉及到對(duì)潘某進(jìn)行征收個(gè)人所得稅的問題，A公司派財(cái)務(wù)經(jīng)理李某到徐州地稅局詢問關(guān)于對(duì)港籍投資人分配紅利時(shí)對(duì)外支付開具證明以及免征個(gè)人所得稅的相關(guān)政策。由于稅務(wù)機(jī)關(guān)并未查詢到A公司的股權(quán)變更信息，告知其應(yīng)先在稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理股權(quán)變更登記，才能辦理相關(guān)稅務(wù)。

同年3月18日，A公司在稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理股權(quán)變更登記，稅務(wù)人員對(duì)相關(guān)情況進(jìn)行確認(rèn)時(shí)發(fā)現(xiàn)諸多疑點(diǎn)，C公司分配股息時(shí)要繳納10%的預(yù)提所得稅，而潘某因其外籍身份分配股息時(shí)會(huì)享受免稅政策，由此稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)為該公司股權(quán)變更和紅利分配時(shí)有利用稅收優(yōu)惠政策的漏洞進(jìn)行避稅的嫌疑。與此同時(shí)，在稅務(wù)機(jī)關(guān)調(diào)查A公司股權(quán)結(jié)構(gòu)時(shí)，發(fā)現(xiàn)B公司的董事長也為潘先生，于是，徐州地稅將案件焦點(diǎn)鎖定至潘某身份上。

二、A公司的股權(quán)結(jié)構(gòu)變動(dòng)情況

2007年4月6日，C公司和B公司共同出資成立了以鋁合金等制成品為主營業(yè)務(wù)的A公司，A公司初期注冊(cè)資金為500萬美元，折合人民幣3410萬美元。

2014年底，C公司將其所持有的股份全部轉(zhuǎn)移給潘某個(gè)人，A公司股權(quán)結(jié)構(gòu)變更為，潘某個(gè)人占得71.43%的股份，B公司占比為28.57%。

從剛開始的C公司、B公司合資成立A公司，到最后A公司的股東變?yōu)榕讼壬虰公司，除了公司股權(quán)結(jié)構(gòu)比例發(fā)生了變化，公司的股東也發(fā)生了變化。我們從該A公司近幾年的股權(quán)轉(zhuǎn)讓過程中可以發(fā)現(xiàn)，股東僅由C公司變更成潘先生，而短期時(shí)間內(nèi)，該公司獲得資金200萬美元，折合人民幣1354萬元。

股權(quán)結(jié)構(gòu)比例計(jì)算補(bǔ)充：

起初A公司資本由C公司投入的300萬美元和B公司投入的200萬美元構(gòu)成，所以C公司所占有的股份為300/500× 100%= 60%，B公司占有的股份為200/ 500×100%= 40%。

在2014年股權(quán)轉(zhuǎn)讓后，該公司資本為500+200=700萬美元，其中B公司占有200萬美元，所以其占有股份為200/ 700×100%=28.57%，而潘某占有股份為500/（500+200）×100%=71.43%。

三、案例追查過程

（一）潘某是否屬于免征個(gè)人所得稅適用者范圍

徐州地稅局通過對(duì)A公司的股權(quán)結(jié)構(gòu)分析，發(fā)現(xiàn)B公司的董事長也為潘先生，由此，稅務(wù)機(jī)關(guān)工作人員對(duì)潘某的中國香港籍身份產(chǎn)生懷疑，并且通過大數(shù)據(jù)技術(shù)查詢，發(fā)現(xiàn)潘某為廣東佛山人，為大陸居民戶口，其具有的中國香港身份證不是永久性中國香港居民身份證，因此根據(jù)財(cái)稅字[1994]020號(hào)相關(guān)內(nèi)容規(guī)定，潘先生不具有港籍戶口，所以不具有享受免征個(gè)人所得稅的資格。

考慮到本避稅案例的發(fā)生年份為2016年三月份，根據(jù)國發(fā)[2013]6號(hào)相關(guān)內(nèi)容的規(guī)定，取消對(duì)外籍個(gè)人從外商投資企業(yè)取得的股息、紅利所得免征個(gè)人所得稅等稅收優(yōu)惠，所以當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)無需對(duì)潘某港籍身份進(jìn)行鑒定，即可追繳其應(yīng)納稅款。

（二）股權(quán)轉(zhuǎn)讓資金收益大

2014年底，C公司將所持有60%的股份轉(zhuǎn)到潘某名下，與潘某擁有該公司七成以上的股份不想符合，與轉(zhuǎn)讓過程中短期資金收益增加的200萬美元（折合人民幣近1354萬）息息相關(guān)，顯然并不是企業(yè)經(jīng)營的結(jié)果，根據(jù)2008年出臺(tái)的《企業(yè)所得稅法》對(duì)該公司進(jìn)行初步分析，認(rèn)為該股權(quán)轉(zhuǎn)讓過程中很可能存在某種不合理的商業(yè)動(dòng)機(jī)，所以股權(quán)轉(zhuǎn)讓過程中產(chǎn)生的巨大的收益也令人懷疑。

（三）股權(quán)分配比例差距大

B公司持有股份28.57%，潘某持有股份71.43%，股權(quán)相差接近30%。2015年公司未分配利潤3172.65萬元，目前具有分配意愿，擬分配3000萬元，根據(jù)《中華人民共和國公司法》第四條規(guī)定，每個(gè)公司股東均依法享有公司分配利潤的權(quán)利，該公司為責(zé)任有限公司，所以港籍個(gè)人股東潘某按照71.43%的持股比例應(yīng)分得2142.9萬元，若潘某屬于免征個(gè)人所得稅適用者范圍，即可以免征個(gè)人所得稅428.58萬元。因此，該股權(quán)分配比例使人懷疑存在故意避稅的目的，從而產(chǎn)生稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

（四）股權(quán)轉(zhuǎn)讓未在稅務(wù)機(jī)關(guān)登記

在C公司將所持有的所有股份全部轉(zhuǎn)讓給潘某時(shí)，只在工商部門做了登記，而未在稅務(wù)機(jī)關(guān)登記，A公司股權(quán)結(jié)構(gòu)發(fā)生變更的同時(shí)，其相關(guān)稅務(wù)也發(fā)生變化，在股權(quán)轉(zhuǎn)讓時(shí)短期資金劇增，而并未引起稅務(wù)機(jī)關(guān)的重視，存在一定的逃稅嫌疑。

（五）國發(fā)[2013]6號(hào)相關(guān)規(guī)定

根據(jù)2008年出臺(tái)的（國發(fā)[2013]6號(hào)）相關(guān)規(guī)定分析可知，在2008年以后我國便取消了對(duì)外籍人員關(guān)于免征個(gè)人所得稅的一些稅收優(yōu)惠政策，所以，對(duì)于A公司對(duì)2015年未分配利潤進(jìn)行分配時(shí)，無論潘某是否是屬于外籍戶口，均不允許免征個(gè)人所得稅。而在稅務(wù)機(jī)關(guān)忽略該法律條文時(shí)，該公司亦未能主動(dòng)提出。

C公司在股權(quán)轉(zhuǎn)讓時(shí)，轉(zhuǎn)讓對(duì)象為潘某（個(gè)人），潘某屬于自然人股東，同時(shí)也為A公司另一大股東——B公司的董事長。因此在該公司進(jìn)行股權(quán)轉(zhuǎn)讓時(shí)，只需要當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)即可，不需要繳納個(gè)人所得稅。該公司在股權(quán)轉(zhuǎn)讓對(duì)象上的選擇“恰為好處”，不得不讓人深思。

四、應(yīng)對(duì)措施

（一）稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)對(duì)措施

1.稅務(wù)機(jī)關(guān)工作人員應(yīng)及時(shí)更新稅務(wù)相關(guān)法律的儲(chǔ)備

本案例中徐州地稅局處理該案件時(shí)由于沿用1994年的財(cái)稅字[1994]20號(hào)第二條第八項(xiàng)規(guī)定，而忽略了國務(wù)院2013年頒布的國發(fā)[2013]6號(hào)文的第14項(xiàng)：取消外籍個(gè)人關(guān)于免征個(gè)人所得稅等稅收優(yōu)惠而導(dǎo)致案情變得復(fù)雜，直接引起本次A公司故意避稅事件的發(fā)生，因此稅務(wù)機(jī)關(guān)工作人員應(yīng)該及時(shí)更新稅務(wù)相關(guān)法律的知識(shí)儲(chǔ)備，避免此類問題的再次發(fā)生。

2.充分利用大數(shù)據(jù)的便利條件，提高稅務(wù)部門辦事效率

此次案例中由于徐州地稅局充分利用大數(shù)據(jù)的現(xiàn)代化條件，利用數(shù)據(jù)分析獲取到潘某人并非港籍人士，而是廣東人，大陸居民的關(guān)鍵性信息，才能一舉揭露潘某的身份偽裝，追繳回潘某因其自身具有外籍戶口的“借口”而逃脫的稅款。

3.政府部門之間的協(xié)調(diào)配合

此案的告破中公安機(jī)關(guān)的協(xié)調(diào)配合因素至關(guān)重要，如果沒有公安機(jī)關(guān)的配合，稅務(wù)機(jī)關(guān)則不具備調(diào)查潘某的個(gè)人信息的條件，案件將變的復(fù)雜化，此案亦難以告破。《個(gè)稅草案》中提出在稅務(wù)機(jī)關(guān)處理案件過程中，其他政府機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)協(xié)同調(diào)查，由此可知其他政府機(jī)關(guān)在稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)分析過程中不可或缺。

4.稅務(wù)機(jī)關(guān)須同工商管理部門加強(qiáng)聯(lián)系

在該案例中，當(dāng)A公司在股權(quán)結(jié)構(gòu)進(jìn)行變更時(shí)，由于公司股東發(fā)生變化，相應(yīng)的稅務(wù)登記內(nèi)容發(fā)生變化，該公司僅在當(dāng)?shù)毓ど滩块T進(jìn)行股權(quán)變更登記，并未在稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行登記，在該公司進(jìn)行利潤擬分配時(shí)，在稅務(wù)機(jī)關(guān)并未查詢到該公司發(fā)生了股權(quán)變更的信息，使得案件撲朔迷離。所以稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)同工商部門之間的聯(lián)系，使得企業(yè)或公司備案更加完善，為后期稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行征稅業(yè)務(wù)時(shí)提供完善的信息。

（二）公司方面對(duì)于此類案件的應(yīng)對(duì)措施

1.加強(qiáng)對(duì)免征個(gè)人所得稅適用者資格的審查

在此例案件中，由于稅務(wù)主管部門及案件所涉及的公司都未意識(shí)到中國香港身份證件與大陸地區(qū)的差異性，讓潘某有機(jī)可乘，“身份偽裝”成功。若A公司在對(duì)潘某進(jìn)行資格審查時(shí)意識(shí)到“中國香港居民身份證”和“中國香港永久性居民身份證”存在差異性，即不會(huì)造成此次稅務(wù)問題，從而減少稅務(wù)機(jī)關(guān)的資源浪費(fèi)。公司在經(jīng)歷此次案件之后，汲取經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)，避免日后同類案件的發(fā)生。

2.完善公司相關(guān)人員的稅法知識(shí)儲(chǔ)備

A公司在股權(quán)變更后不僅需要在當(dāng)?shù)毓ど坦芾砭诌M(jìn)行登記，也要在當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行登記，因?yàn)樵诠蓹?quán)變更的同時(shí)也發(fā)生了稅務(wù)變更。任何公司股權(quán)變更后，在工商變更后三十天內(nèi)，理應(yīng)進(jìn)行稅務(wù)變更，否則就要對(duì)公司進(jìn)行罰款，甚至對(duì)公司經(jīng)營狀況產(chǎn)生不利影響。

3.多次拆分，化整為零式進(jìn)行股權(quán)轉(zhuǎn)讓

C公司對(duì)其股份進(jìn)行一次性轉(zhuǎn)讓，并且資金收益增加一千多萬元人民幣，巨額資金的收入來源卻不是由于公司的生產(chǎn)經(jīng)營所得，極其容易引起稅務(wù)機(jī)關(guān)的懷疑，有故意避稅的風(fēng)險(xiǎn)。因此公司應(yīng)當(dāng)將股份進(jìn)行拆分，結(jié)合公司的經(jīng)營發(fā)展?fàn)顩r，將公司的股份以合理的名義在不同時(shí)間點(diǎn)分多次轉(zhuǎn)讓給潘某，避免引起稅務(wù)機(jī)關(guān)的注意，降低稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

4.合理配置股權(quán)結(jié)構(gòu)

潘某僅一人就占有A公司的七成多股份，并且潘某還作為B公司的董事長，按照該公司股權(quán)結(jié)構(gòu)比例來分析，潘某分的股息、紅利等利潤占比較大，若利用其戶口身份可以免征大量稅款，多重因素加總，讓人不得不懷疑潘某有故意避稅的嫌疑，因此公司在股權(quán)配置方面應(yīng)該進(jìn)行合理分配，避免產(chǎn)生“壟斷”之嫌。

五、啟示

通過對(duì)本案例的研究發(fā)現(xiàn)我國在個(gè)人所得稅反避稅的立法層面還有很多不足，存在著反避稅力度過輕，征收管理制度不完善，稅制模式難以實(shí)現(xiàn)公平合理等問題，需要我國政府對(duì)于個(gè)人所得稅的反避稅工作高度重視。隨著近幾年法律制度的健全，反避稅管理在法律的框架中會(huì)更加順利進(jìn)行，也將在社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展中發(fā)揮更大的作用。