會(huì)計(jì)師事務(wù)所非審計(jì)業(yè)務(wù)存在的問題及對(duì)策分析

文/王臘梅，武漢商學(xué)院工商管理學(xué)院

近些年來(lái)，中國(guó)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所非審計(jì)業(yè)務(wù)發(fā)展迅速，在一些著名的會(huì)計(jì)師事務(wù)所中，其非審計(jì)業(yè)務(wù)所帶來(lái)的收入已超過(guò)審計(jì)業(yè)務(wù)。這表明我國(guó)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所正處于轉(zhuǎn)型階段。但傳統(tǒng)的大多數(shù)事務(wù)所還是保持了之前的經(jīng)營(yíng)模式，審計(jì)業(yè)務(wù)帶來(lái)的收入仍占到百分之八十以上。與審計(jì)業(yè)務(wù)相比，非審計(jì)業(yè)務(wù)發(fā)展十分緩慢。拓寬事務(wù)所業(yè)務(wù)渠道，培養(yǎng)非審計(jì)業(yè)務(wù)發(fā)展，不僅可以提高事務(wù)整體收益水平，還能夠在行業(yè)多元化競(jìng)爭(zhēng)中鍛煉出自身優(yōu)勢(shì)，從而為客戶提供更個(gè)性化的服務(wù)。因此，如何在保證審計(jì)業(yè)務(wù)獨(dú)立性的前提下更好的發(fā)展非審計(jì)業(yè)務(wù)是我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所面臨的難題。

1 引言

非審計(jì)業(yè)務(wù)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)外提供的除了審計(jì)業(yè)務(wù)以外的所有業(yè)務(wù)。如今，非審計(jì)業(yè)務(wù)成為了會(huì)計(jì)師事務(wù)所日常業(yè)務(wù)中的一種新興業(yè)務(wù)，所提供的服務(wù)產(chǎn)品也越來(lái)越豐富和多樣化。而這些都是伴隨著經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，是在事務(wù)所生存的壓力下和必須持續(xù)發(fā)展的動(dòng)力下而產(chǎn)生的。隨著市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈，會(huì)計(jì)師事務(wù)所面對(duì)著巨大的行業(yè)壓力還有自身改革的內(nèi)在需要。注冊(cè)會(huì)計(jì)師作為傳統(tǒng)審計(jì)服務(wù)的提供者，面臨著審計(jì)業(yè)務(wù)所帶來(lái)的利潤(rùn)越發(fā)單薄，風(fēng)險(xiǎn)卻越發(fā)增強(qiáng)的局面，無(wú)論從哪一方面看，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)已經(jīng)到了必須開發(fā)新業(yè)務(wù)和開拓新局面的地步。在這樣的背景下，非審計(jì)業(yè)務(wù)作為注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)新的業(yè)績(jī)?cè)鲩L(zhǎng)點(diǎn)，就應(yīng)運(yùn)而生。我國(guó)加入WTO后，注冊(cè)會(huì)計(jì)師市場(chǎng)逐漸加大了對(duì)外開放的力度，我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所正承受國(guó)外事務(wù)所大肆擠占市場(chǎng)份額的壓力。在這樣的環(huán)境里，我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所想要成功存活下來(lái)并取得更大的發(fā)展，就必須認(rèn)識(shí)到，僅靠審計(jì)業(yè)務(wù)的支撐是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的，只有不斷拓寬業(yè)務(wù)渠道才能避免被各大事務(wù)所吞并、蠶食的命運(yùn)。推進(jìn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的非審計(jì)業(yè)務(wù)發(fā)展不僅是現(xiàn)今情勢(shì)下必然的趨勢(shì)，也是我國(guó)與國(guó)際市場(chǎng)接軌的重要舉措，是保證我國(guó)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)能夠躋身國(guó)際市場(chǎng)的重要手段。

2 我國(guó)非審計(jì)業(yè)務(wù)開展存在的問題

2.1 非審計(jì)業(yè)務(wù)發(fā)展滯后，內(nèi)容單一

與國(guó)外的非審計(jì)業(yè)務(wù)發(fā)展相比較，我國(guó)的非審計(jì)業(yè)務(wù)起步較晚，發(fā)展相對(duì)滯后，其提供的業(yè)務(wù)內(nèi)容較為單一，主要是提供一些無(wú)競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，較為成熟的業(yè)務(wù)，例如：資產(chǎn)評(píng)估、財(cái)務(wù)咨詢、稅務(wù)代理等之類會(huì)計(jì)領(lǐng)域的業(yè)務(wù)，較少提供國(guó)外已開展的新興服務(wù)。

2.2 非審計(jì)業(yè)務(wù)與審計(jì)業(yè)務(wù)發(fā)展不協(xié)調(diào)

與國(guó)外相比，我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所提供的業(yè)務(wù)仍然以審計(jì)業(yè)務(wù)為主，其審計(jì)業(yè)務(wù)收入占營(yíng)業(yè)收入絕大部分比重。這使得我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所在激烈的行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)中，缺乏競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。而大力發(fā)展非審計(jì)業(yè)務(wù)，是事務(wù)所提高競(jìng)爭(zhēng)力的唯一途徑。大力發(fā)展非審計(jì)業(yè)務(wù)，依托事務(wù)所的業(yè)務(wù)渠道增加收入來(lái)源，夯實(shí)事務(wù)所發(fā)展基礎(chǔ)，提高自身的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)能力。

2.3 非審計(jì)業(yè)務(wù)經(jīng)驗(yàn)不足

我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)恢復(fù)發(fā)展僅二十余年，全行業(yè)還處于初級(jí)發(fā)展階段，業(yè)務(wù)拓展能力有限。盡管目前我國(guó)很多注冊(cè)會(huì)計(jì)師服務(wù)也取到了很大的發(fā)展成就，但相關(guān)業(yè)務(wù)大多集中在審計(jì)業(yè)務(wù)方面，對(duì)非審計(jì)業(yè)務(wù)流程、市場(chǎng)需求以及定位都缺乏了解。而且現(xiàn)有注冊(cè)會(huì)計(jì)師長(zhǎng)期執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)化的審計(jì)業(yè)務(wù)流程，知識(shí)結(jié)構(gòu)單一，無(wú)法滿足非審計(jì)業(yè)務(wù)的知識(shí)需要。總之，我國(guó)非審計(jì)業(yè)務(wù)發(fā)展的基礎(chǔ)較為薄弱，缺乏可供學(xué)習(xí)的經(jīng)驗(yàn)。

2.4 影響了審計(jì)業(yè)務(wù)的獨(dú)立性

在非審計(jì)業(yè)務(wù)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師受雇于企業(yè)，雙方不是審查對(duì)象與被審查對(duì)象的關(guān)系，而是雇傭關(guān)系，這樣就缺乏獨(dú)立性，這種獨(dú)立性的缺失會(huì)延伸至審計(jì)業(yè)務(wù)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)業(yè)務(wù)和非審計(jì)業(yè)務(wù)的同時(shí)開展會(huì)使注冊(cè)會(huì)計(jì)師在無(wú)意識(shí)條件下失去獨(dú)立，因?yàn)樽鳛閷徲?jì)的獨(dú)立性，實(shí)質(zhì)上是一種主觀的獨(dú)立，一種地位上的平等。而對(duì)于外界來(lái)說(shuō)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供的非審計(jì)業(yè)務(wù)將損害其形式上的獨(dú)立。SEC 認(rèn)為非審計(jì)業(yè)務(wù)會(huì)從兩個(gè)方面對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立性造成影響：一方面，非審計(jì)業(yè)務(wù)會(huì)使注冊(cè)會(huì)計(jì)師和企業(yè)有了直接的利益關(guān)聯(lián)，為了自己的利益不受損害，一旦委托方對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師施壓，那么注冊(cè)會(huì)計(jì)師很難保證自己的獨(dú)立性；另一方面，注冊(cè)會(huì)計(jì)師開展非審計(jì)業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)上是以企業(yè)管理者的視角進(jìn)行的，一旦由注冊(cè)會(huì)計(jì)師再次以獨(dú)立第三方的視角審查這些業(yè)務(wù)，難免會(huì)缺乏客觀性。

3 我國(guó)非審計(jì)業(yè)務(wù)開展存在問題的原因

3.1 缺乏相關(guān)法律法規(guī)支撐

盡管我國(guó)在2009年和2010年相繼頒布了《關(guān)于加快發(fā)展我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的若干意見》（國(guó)辦發(fā)[2009]56 號(hào)）和《會(huì)計(jì)師事務(wù)所服務(wù)經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展新領(lǐng)域業(yè)務(wù)拓展工作方案》（會(huì)協(xié)[2010]10號(hào)），推動(dòng)了非審計(jì)業(yè)務(wù)的拓展。但是，至今仍缺乏規(guī)范性法案對(duì)非審計(jì)業(yè)務(wù)的開展進(jìn)行規(guī)范，這使得注冊(cè)會(huì)計(jì)師開展非審計(jì)業(yè)務(wù)缺乏統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)和規(guī)范。這必將影響我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師開展非審計(jì)業(yè)務(wù)，對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所良性發(fā)展非審計(jì)業(yè)務(wù)帶來(lái)負(fù)面影響。因此，我國(guó)的非審計(jì)業(yè)務(wù)如果要得到進(jìn)一步的發(fā)展，規(guī)范法律體系是保證我國(guó)非審計(jì)業(yè)務(wù)能夠順利發(fā)展的重要措施。

3.2 行業(yè)發(fā)展積淀有限

我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)才發(fā)展了短短20 余年，行業(yè)發(fā)展歷史較短，注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所正處于上升期。很多服務(wù)都處在自我開拓和探索階段，雖然也取到了很大的發(fā)展成就，但是與發(fā)達(dá)國(guó)家相比，無(wú)論是業(yè)務(wù)水平上還是自身競(jìng)爭(zhēng)力上，都存在較大的差距。而且由于注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)在我國(guó)起步較晚，與非審計(jì)相關(guān)的業(yè)務(wù)也都處在起步期，需要通過(guò)不斷的積累實(shí)現(xiàn)自身業(yè)務(wù)的壯大與完善。因此，要發(fā)展非審計(jì)服務(wù)，需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)和整個(gè)社會(huì)主義經(jīng)濟(jì)市場(chǎng)加倍的努力。

3.3 缺乏專業(yè)復(fù)合型人才

由于非審計(jì)業(yè)務(wù)涉及多方面的專業(yè)服務(wù)，需要從業(yè)人員能夠具備多領(lǐng)域的專業(yè)知識(shí)背景，不僅僅需要熟悉財(cái)會(huì)知識(shí)、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以及法律法規(guī)，還要熟悉了解企業(yè)管理、財(cái)政金融以及信息技術(shù)等專業(yè)知識(shí)。因此，它對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師提出了更高的專業(yè)知識(shí)要求。但目前，我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)人員綜合素質(zhì)普遍不高，知識(shí)結(jié)構(gòu)較為單一，這造成注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行非審計(jì)業(yè)務(wù)的專業(yè)勝任能力低下，難以滿足市場(chǎng)對(duì)非審計(jì)業(yè)務(wù)的需求。

3.4 注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)缺乏監(jiān)管

在我國(guó)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)發(fā)展所面臨的一個(gè)很大的困境就是缺少來(lái)自于社會(huì)方方面面的監(jiān)督和管理，以至于發(fā)展得不規(guī)范和不合理。非審計(jì)業(yè)務(wù)的開展不僅僅需要相關(guān)的行業(yè)協(xié)會(huì)制定相關(guān)的行業(yè)制度和規(guī)范體系，還必須加強(qiáng)行政監(jiān)督與市場(chǎng)監(jiān)督，當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的非審計(jì)業(yè)務(wù)專業(yè)勝任能力受到質(zhì)疑時(shí)，相關(guān)的監(jiān)管體系應(yīng)該能夠及時(shí)發(fā)現(xiàn)并解決問題，保證非審計(jì)業(yè)務(wù)能夠在有效監(jiān)管下健康發(fā)展。

4 推動(dòng)發(fā)展非審計(jì)業(yè)務(wù)的對(duì)策和建議

4.1 完善非審計(jì)業(yè)務(wù)法律法規(guī)建設(shè)

我國(guó)應(yīng)當(dāng)借鑒國(guó)外經(jīng)驗(yàn)，對(duì)非審計(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行完善，明確界定模糊不清的概念、對(duì)非審計(jì)業(yè)務(wù)的獨(dú)立性、收費(fèi)等問題做出詳細(xì)規(guī)定，并健全相關(guān)法律和法規(guī)，使非審計(jì)業(yè)務(wù)市場(chǎng)更加有序完善。首先，應(yīng)該對(duì)審計(jì)獨(dú)立性的實(shí)質(zhì)與表現(xiàn)形式做出更加詳細(xì)的表述，杜絕非審計(jì)業(yè)務(wù)對(duì)審計(jì)業(yè)務(wù)獨(dú)立性的影響。其次，在注冊(cè)會(huì)計(jì)師相關(guān)法規(guī)規(guī)定中強(qiáng)化民事賠償機(jī)制，加大對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師舞弊的處罰力度，使舞弊的成本大于收益，從而對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師所和事務(wù)進(jìn)行有效監(jiān)管。

4.2 完善會(huì)計(jì)師事務(wù)所業(yè)務(wù)發(fā)展規(guī)劃

我國(guó)在發(fā)展非審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)必須與審計(jì)業(yè)務(wù)協(xié)調(diào)發(fā)展，這樣才能保證對(duì)審計(jì)獨(dú)立性不造成過(guò)大影響。目前，國(guó)內(nèi)事務(wù)所開展非審計(jì)業(yè)務(wù)尚處于起步發(fā)展階段。因此，從成本效益的角度來(lái)看，事務(wù)所當(dāng)前應(yīng)當(dāng)重點(diǎn)發(fā)展新興非審計(jì)業(yè)務(wù)。通過(guò)發(fā)展非審計(jì)業(yè)務(wù)，可以使自身的行業(yè)地位和知名度得到提升，同時(shí)也可以吸引各類優(yōu)秀人才，吸引更多的包括國(guó)外公司在內(nèi)的客戶，增強(qiáng)廣大民眾對(duì)事務(wù)所的信心。但需要注意的是，在發(fā)展新興的非審計(jì)業(yè)務(wù)和咨詢服務(wù)時(shí)，必須要嚴(yán)守注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立、客觀、公正的原則，確保提供這些服務(wù)的質(zhì)量，并不能影響到審計(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)施。通過(guò)非審計(jì)業(yè)務(wù)的發(fā)展實(shí)現(xiàn)事務(wù)所的做大做強(qiáng)，為其長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展打下一個(gè)良好的發(fā)展路線，逐漸增強(qiáng)自身實(shí)力，為提供高質(zhì)量的審計(jì)業(yè)務(wù)帶來(lái)保障。

4.3 提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師專業(yè)水平

注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專業(yè)技能和專業(yè)知識(shí)，是審計(jì)業(yè)務(wù)和非審計(jì)業(yè)務(wù)的質(zhì)量的直接保證，立足審計(jì)業(yè)務(wù)并開拓非審計(jì)業(yè)務(wù)，需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師更新專業(yè)知識(shí)，提高專業(yè)技能。同時(shí)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所自身也需要不斷引進(jìn)人才，不僅需要會(huì)計(jì)審計(jì)專業(yè)人才，還需要熟悉企業(yè)管理、宏觀經(jīng)濟(jì)管理、金融證券以及信息技術(shù)等專業(yè)知識(shí)的專業(yè)人才或復(fù)合型人才。同時(shí)，由于注冊(cè)會(huì)計(jì)師在提供非審計(jì)業(yè)務(wù)過(guò)程中不可能作為所有業(yè)務(wù)專家提供相關(guān)服務(wù)，這需要會(huì)計(jì)師事務(wù)所加強(qiáng)與相關(guān)的專業(yè)咨詢公司等的合作關(guān)系，聯(lián)合提供服務(wù)，形成注冊(cè)會(huì)計(jì)師專業(yè)知識(shí)與其他專業(yè)知識(shí)的疊加，共同開展非審計(jì)業(yè)務(wù)。另外，誠(chéng)信教育，行業(yè)自律對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師來(lái)說(shuō)必不可少。誠(chéng)信本身就是每個(gè)人必須遵循的原則，而對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師來(lái)說(shuō)，這更是整個(gè)行業(yè)的立足之本。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在實(shí)際工作中太容易接觸過(guò)多的利益并和委托方產(chǎn)生利益往來(lái)，這個(gè)時(shí)候，職業(yè)道德的作用是尤為重要的。

4.4 加強(qiáng)質(zhì)量控制和風(fēng)險(xiǎn)控制確保審計(jì)獨(dú)立性

（1）強(qiáng)化非審計(jì)業(yè)務(wù)的外部監(jiān)管

我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的外部監(jiān)管主體主要包括審計(jì)署、財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)以及國(guó)資委等，他們都有權(quán)對(duì)事務(wù)所業(yè)務(wù)進(jìn)行監(jiān)管，但這容易造成多頭監(jiān)管與監(jiān)管缺位并存的問題。所以，從監(jiān)管主體角度來(lái)看，需要明確會(huì)計(jì)師事務(wù)所的政府主管部門，由其承擔(dān)會(huì)計(jì)師事務(wù)所業(yè)務(wù)的監(jiān)管責(zé)任，并負(fù)責(zé)會(huì)計(jì)師事務(wù)所與注冊(cè)會(huì)計(jì)師違規(guī)的處罰，而其他部門則應(yīng)扮演咨詢建議角色，向主管部門提供其專業(yè)的監(jiān)管建議。

（2）強(qiáng)化非審計(jì)業(yè)務(wù)的內(nèi)部監(jiān)管

除了需要強(qiáng)化對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的外部監(jiān)管外，我們還更要從會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部加強(qiáng)非審計(jì)業(yè)務(wù)監(jiān)管，進(jìn)行質(zhì)量風(fēng)險(xiǎn)控制就是十分重要的舉措。正如前文所述，當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師向委托方提供了非審計(jì)業(yè)務(wù)的時(shí)候，他與委托方之間的利益往來(lái)也就更加密切了，而這也就越容易影響到審計(jì)業(yè)務(wù)的質(zhì)量。因此，加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)控制就可以在風(fēng)險(xiǎn)到來(lái)前很好的處理風(fēng)險(xiǎn)，而加強(qiáng)質(zhì)量控制又可以很好地確保審計(jì)業(yè)務(wù)的質(zhì)量和獨(dú)立性。因此從審計(jì)獨(dú)立性的角度出發(fā)，質(zhì)量控制和風(fēng)險(xiǎn)控制是非常有必要的。

（3）對(duì)非審計(jì)業(yè)務(wù)的有關(guān)情況進(jìn)行充分披露

從我國(guó)非審計(jì)業(yè)務(wù)的披露情況來(lái)看，《公開發(fā)行證券的公司信息披露規(guī)范問答第6 號(hào)－支付會(huì)計(jì)師事務(wù)所報(bào)酬及其披露》（證監(jiān)會(huì)計(jì)字（2001）67 號(hào)）對(duì)上市公司披露會(huì)計(jì)師事務(wù)所提供的審計(jì)業(yè)務(wù)和其他服務(wù)信息作出了要求。但實(shí)踐中，我國(guó)上市公司大多對(duì)外披露了會(huì)計(jì)師事務(wù)所的收費(fèi)及聘期等情況，但對(duì)其提供的審計(jì)業(yè)務(wù)以及非審計(jì)業(yè)務(wù)的具體內(nèi)容幾乎沒有披露。因此，有必要強(qiáng)制要求上市公司披露審計(jì)業(yè)務(wù)與非審計(jì)業(yè)務(wù)的具體內(nèi)容。并對(duì)同一會(huì)計(jì)師事務(wù)所同時(shí)提供兩種業(yè)務(wù)的，要求披露非審計(jì)業(yè)務(wù)對(duì)審計(jì)業(yè)務(wù)獨(dú)立性產(chǎn)生的可能影響。另外，會(huì)計(jì)師事務(wù)所主管部門也應(yīng)該要求事務(wù)所披露其提供非審計(jì)業(yè)務(wù)的情況。通過(guò)事務(wù)所的主動(dòng)披露可以讓投資者更清晰的了解事務(wù)所提供的非審計(jì)業(yè)務(wù)是否對(duì)其所提供的審計(jì)業(yè)務(wù)的獨(dú)立性造成了影響。只有充分的披露，才能保證非審計(jì)業(yè)務(wù)不會(huì)影響審計(jì)業(yè)務(wù)的獨(dú)立性。