地勘企業礦業權經濟業務會計核算探析

■田野 張巍倬 李曉紅

一、相關概述

（一）礦業權會計核算

企業礦業權會計核算涉及很多內容，有會計科目、會計分錄、核算內容、期末攤銷及期末減值測試等財務處理。企業申請勘查支付的探礦權價款，計入“勘探開發成本”科目；勘探結束后，經省級以上國土資源部門對資源儲量或地質勘查報告評審后，可將“勘探開發成本”結轉到“其他長期資產——地質成果”，再待交納采礦權價款且辦理好采礦證后，將其結轉到“無形資產——采礦權”科目；沒有取得地質成果的，將成本一次性計入到當期損益中。

（二）地勘企業業務流程

在我國礦產資源勘探、開采是一套完整的業務流程。首先，要從國土資源部來說，他們先取得探礦權后，企業對其礦產資源進行實地勘查，再查明地質儲量以后，辦理采礦權。其次，礦山企業取得該礦產資源的采礦權后，企業組織生產經營，進行井下開拓、建廠、冶煉室和化驗室等車間。根據采礦地質條件不同，將其分為露天采礦和井下開采。露天采礦方式簡單且成本費用比較低，而井下開采則有著復雜的各項環節，先打掘進行開拓工程，而后開成采場后再以淺孔留和中深孔爆破等采礦方法進行井下采礦作業；再利用坑內沿軌道將其運輸到井口以待提升，同時也要通過豎井或斜井運至地面；最后運輸到選廠料倉，再歷經礦廠生產的各項環節，將其分以各自滿足條件的金泥氰化工藝和浮選工藝。

二、地勘企業礦業權經濟會計核算的現狀

（一）礦業權的資產攤銷方式存在不足

在地勘企業礦業權的資產攤銷方式中，有部分企業對其年限法和工作量法上的認識存在不足。如今，多數地勘企業在會計核算“無形資產——采礦權”時，采用年限法，攤銷金額直接平均分攤到對應的會計期間，這種方法容易掌握運用。但也有企業認為通過開采消耗其礦產資源進而會失去其相應價值的特點，理應采取工作量法對礦業權資產進行攤銷，即地勘企業根據每年開采的礦產量進行資產攤銷，也就是我們常常聽說的“產量攤銷法”。

（二）地勘企業缺乏明確的礦業權支出制度

1.涉及地勘企業探礦權支出成本。在財會字［1999］40 號文件中，只明確了礦山探礦權范圍內勘探支出成本的核算，而在企業礦業權勘察工作期間，沒有表明勘探開發支出成本何時轉化地質成果，也沒有具體說明哪些支出成本歸屬勘探開發成本。由于這些不明確的規定，導致了地勘企業在操作探礦權的實務工作中，只能憑借財務人員的專業知識和經驗積累，利用時間界定和地質報告等級已形成的地質成果，對勘探開發支出成本費用化還是資本化進行會計結轉工作。

2.關于地勘企業采礦權支出成本。同理，在財會字［1999］40 號文件里，未指出地勘企業勘探后采礦權支出的財務核算，沒有對其做出任何強制規定。但在企業取得探礦權后，對勘探儲量期間產生的成本，都視為采礦權需要支出的成本，并根據國家規定標準價格按探礦儲量承擔相應成本，沒有任何管控空間。

（三）探礦權會計報告制度不完善

一直以來，探礦權都是地勘企業重要的資產之一，而我國對探礦權的取得和交易制度都比較合理完善，但對于探礦權在會計報告中資產部分的相關制度存在一定漏洞。由于地勘企業沒有將探礦權確認資產，有關探礦權成本進行了會計費用化處理，但對于那些無法通過會計科目“已完地質項目支出”轉銷成本費用的，應計入到企業會計科目“存貨”中，期末財務人員出具會計報告時，探礦權依舊在“存貨”科目中，該科目存在多項材料匯總，不能全面反映出地勘企業探礦權的資產價值。

三、地勘企業礦業權經濟業務會計核算的改進措施

（一）科學有效地認識礦業權資產的攤銷法

對于地勘企業礦業權資產財務核算方面，企業要重視攤銷核算的管理方式。企業選擇使用不同的攤銷方法，對企業的會計核算、財務報表以及運營情況都會有所差異。一是直線法攤銷，它適用于地勘企業攤銷期內礦產產量變動小情況，其公式為：年攤銷額＝礦業權價值（元）÷預計攤銷期（年），若是計算月攤銷額，則將預計攤銷期（年）換成月即可。二是工作量法攤銷，它適用于地勘企業攤銷期內礦產產量變動大、資源儲量變動較大或受市場政策影響較大的情況下，且每個單位礦產量消耗相同價值，企業才會具體情況具體分析，選擇適合企業真實情況的攤銷方法。由于地勘企業礦業權資產攤銷核算中，兩種攤銷方法各有特點。因此，地勘企業要根據其每年實際消耗礦產資源量，選取適合企業本身的資產攤銷方法，這樣更能符合企業財務準則中的謹慎原則和配比原則。

（二）對地勘企業礦業權支出的會計核算建議

1.在企業探礦權支出成本方面。建議規定以探礦權范圍內所有進行勘探工作期產生的直接費用支出，都視為勘探開發成本。即地勘企業在預勘階段或前期地質調查物理勘察等工作時產生的各項費用支出，也歸集于勘探開發成本。但有與勘探后形成的地質成果而非直接費用支出，可按會計準則規定，計入企業本期損益。此外，為避免地勘企業勘探開發成本長期有掛賬，在企業勘探工作周階段，建議普查、抽查、詳查勘探每個階段取得評審通過的地質報告或資源儲量報告。根據報告找出沒有可采儲量的項目，將其勘探開發成本直接費用化，歸入企業當期損益。同時要將經過評審的地質調查報告進一步核實，再次勘查驗證，才能繼續在企業掛賬。

2.在采礦權支出成本方面。對于地勘企業而言，采礦權范圍內有驗證性地增儲礦量進行地表勘查、鉆孔以及探礦等，由于地表范圍勘查和探礦支出成本較大，且驗證增儲礦量時間較長，甚至會超過一年，因此，建議地勘企業將采礦權范圍內地表勘查支出的成本，可視為增儲成果，將其資本化計入一級科目“無形資產”——二級科目“地質成果”——三級科目“探礦增儲”。若未取得任何經濟的增儲成果，可直接計入在“生產成本”科目亦或“勘探費用”科目。但在日常生產掘進期間，為地勘企業指導生產進行的補充探礦，其勘探支出理應計入“專項儲備”科目項下的“維簡費”。其余在采礦權范圍以外的探礦行為，其產生的支出費用一律歸入到“勘探開發支出”。

（三）改善探礦權會計報告信息制度

基于探礦權對地勘企業會計報表中資產影響的重要性和復雜性，地勘企業對其探礦權資產進行確認后，應當利用財務報表列報與表外信息披露的多重方式體現探礦權資產信息。一是在地勘企業會計報表和附注中，披露探礦權會計確認和會計計量的原則和成果；二是為了能夠方便使用者及時了解到探礦權資產價值，在表外披露探礦權公允價值計量、核算方法，同時地勘企業也要時時更新探礦權價值的數據變化。

結束語

總之，自我國市場經濟化以來，企業礦業權的財務核算也需要緊跟資源行業市場化的腳步。尤其是地勘企業在地質勘探工作方面，其業務操作工序復雜，導致企業經常遇到礦業權（探礦權、采礦權）方面的經濟業務會計核算問題，通過完善地勘企業礦業權財務核算處理措施，既能在礦業權資產中發揮會計核算有效作用，也能使得地勘企業會計核算工作與現代化財務規則相適應。