淺析政府會計制度下醫院預計負債的會計核算

楊燕萍

摘要：當今社會，人民生活水平日益提高，在醫療健康方面的投入不斷加大，維權意識不斷增強，導致醫患矛盾日益激烈，公立醫院因為醫療糾紛產生的巨額賠款的風險也隨之加大。會計工作中對醫療糾紛的賬務處理也尤為重要，本文對《政府會計制度》下引入預計負債對醫療糾紛的核算進行分析，指出優點，提出核算難點與疑問。

關鍵詞：政府會計制度? 預計負債? 核算

一、《醫院會計制度》下對醫療糾紛的會計處理

2012年實施的《醫院會計制度》對醫療糾紛賠償款產生的風險不做負債處理，而是年末按照累計不超過當年醫療收入的0.1%-0.3%的比例核定醫療風險基金賬戶期末余額，對醫療風險金進行補提或沖減核算，當發生醫療糾紛時沖減醫療風險基金，具體賬務處理如下：

年末調整醫療風險基金賬面余額：

（1）當賬面余額小于核定余額時，不足部分需進行補提：

借：醫療業務成本

貸：專用基金——醫療風險基金

（2）當賬面余額大于核定余額時，超出部分需沖減醫療風險基金：

借：專用基金——醫療風險基金

貸：醫療業務成本

發生醫療糾紛支付賠償款時：

（3）按法院判決金額借款支付法院糾紛款時其賬務處理如下：

借：其他應收款

貸：銀行存款

收到法院正式發票結算時：

借：專用基金——醫療風險基金

貸：其他應收款

（4）金額在一萬以內的糾紛，醫療機構不用經過法院或者調節機構可直接與患者協商解決，按協商金額直接給付患方，并作如下賬務處理：

借：專用基金——醫療風險基金

貸：銀行存款

《醫院會計制度》預提醫療風險基金這種賬務處理形式，符合會計信息質量要求中的謹慎性原則，也遵從了權責發生制的基礎，可以更為真實客觀的反應醫院的醫療業務成本和財務狀況，也有利于上級主管部門和其它信息使用者更加全面地了解醫院所面臨的經營困境。通過相關法律法規的完善，不斷優化醫療環境，促進醫院健康快速發展。但目前通行的做法是醫療風險基金是年末按照收入進行提取并對應計入科室成本，而醫院各科室之間專業差異性比較大，其所面臨的醫療風險也不盡相同。不考慮科室風險程度，按收入相同比例計提各科室醫療風險基金，存在不合理性。

二、《政府會計制度》下醫療糾紛的會計處理

2017年10月24日財政部頒布的《政府會計制度》中引入預計負債科目，來核算醫院因或有事項而產生的現時義務確認的負債，包括：未決訴訟或仲裁、債務擔保、自然災害或公共事件的救助等。預計負債的核算包括預計負債的確認，預計負債的賬面余額調整，預計負債的償付。預計負債的確認必須滿足如下條件：

（1）因過去事項形成的需今后履行的償付義務。

（2）履行該償付義務將導致醫院經濟資源的流出。

（3）償付義務事項所涉金額為可確定數額。

當發生糾紛時，醫院即產生一項現時義務——即履行醫療糾紛賠付義務，這也只是醫院承擔的一項現時義務，但此時該義務為不確定事項。只有經過相關部門鑒定后，把該義務確定為醫療事故，院方才會按照判決履行賠償;其次，在醫院履行該賠償義務的過程中，就會造成經濟利益從醫院流出。再次，該義務能夠可靠計量。按照《政府會計制度》對預計負債的規定，應在醫療糾紛發生時確認為預計負債，依據政府會計制度對預計負債的規定做如下賬務處理：

A、糾紛發生時，按最可能發生的金額確認預計負債

借：業務活動費用

貸：預計負債

醫院應當在資產負債表日對或有負債賬面反映情況進行評估，經評估，如賬面價值偏離最佳估計數時，應當按當前最佳估計數對原賬面價值做增減調整。

當賬面數小于預計數時，根據有關資料對預計負債賬面余額作如下調整

借：業務活動費用

貸：預計負債

當賬面數大于預計數時，根據有關資料對預計負債賬面余額作如下調整

借：預計負債

貸：業務活動費用

B、如果能夠基本確定從保險公司獲得賠償款，按確定可賠償額：

借：其他應收款

貸：業務活動經費

收到保險公司理賠款時：

借：銀行存款

貸：其他應收款

C、收到法院判決書，根據判決書支付賠償款時：

財務會計：

實際賠償金額與預計負債賬面數一致的情況下

借：預計負債

貸：銀行存款

實際賠償金額大于預計負債賬面數的情況下：

借：預計負債

業務活動經費

貸：銀行存款

實際賠償金額小于預計負債賬面數的情況下

借：預計負債

貸：業務活動經費

銀行存款

法院判定醫院無責任無需賠償時，全額轉回預計負債：

借：預計負債

貸：業務活動費用

預算會計：

按實際支付賠償金額做如下會計分錄：

借：事業支出

貸：資金結存

政府會計制度引入預計負債， 符合謹慎性和穩健性原則，能夠更加真實準確地反應當期成本，有助于明確醫患雙方責任，維護醫患雙方利益。

三、政府會計制度下預計負債核算的難點

（一）最佳估計數的確定

醫療糾紛的發生原因錯綜復雜，且醫學又是專業性非常強的一門科學，因此，在醫療糾紛的處理中，責任界定和責任追究就十分困難。預計負債的金額應該是該負債所需要支出的最佳估計數，可以根據醫療糾紛處理專家組提供的“最佳估計數”來確定。對于如何確定最佳估計數，就要考慮醫療糾紛本身的不確定性和資金的時間價值等諸多因素，但是專家組提供的“最佳估計數”必須存在連續范圍內，也必須向醫院財務部門提供客觀的計算方法以及相關依據。

而預計負債“最佳估計數”的確定方法有兩種：一是需要賠償的支出，在一個連續范圍內，并且這個連續范圍內結果發生的可能性相同，可以取其中間值進行確定。二是所需要的賠償支出不在一個連續范圍內，而是涉及到單個項目，按最有可能發生的金額確定。如果可能涉及到多個項目，就按相關的概率確定。

醫院在實際操作過程中通常采用以下幾種方式：

第一，通過醫學會對醫療事故進行鑒定，會鑒定出不同級別，針對不同級別確定出相應的最佳賠償額，但是患者經常會以信息不對稱為由不愿意接受鑒定。

第二，走法律程序，患者向法院提起訴訟，然后申請司法鑒定和民事賠償，來確定賠償數。司法鑒定結論是人身損害賠償糾紛訴訟中最為關鍵性的證據， 影響鑒定結果的因素也是多種多樣，相同的案件，相同的標準，相同的鑒定程序，得出的鑒定結論可能會不同）。并且鑒定結論也只是給出相應性質描述或者責任相關程度區間，比如：“相關度在20%-40%”，在確定具體數額時是按照20%還是40%，還是取其中間值都存在很大的主觀性。在賠償標準上也有很多因素影響，比如有些城鄉結合部，是按照“城”還是“鄉”的標準存在很大爭議。在現實司法過程中，有些患者看到司法結論不利于自己，就會撤訴，改為協商解決。

第三，醫患雙方談判確定賠償額，醫院機構為了維持正常醫療秩序，不得已選擇私下解決。

綜上幾點，可以看出實際工作中，很多情況下很難或者根本無法對賠償金額進行最佳估計。因此，預計負債最佳估計數的確定是一個難點。

（二）醫療風險基金科目運用的疑問

政府會計制度引入預計負債，但是沒有對以前《醫院會計制度》中醫療風險基金科目的使用和核算要求做出改變與說明。按照原醫院會計制度，期末照常按照醫療收入的0.1 %-0.3%進行計提醫療風險基金，用于醫院支付醫療事故賠償金和購買醫療風險保險支出。但是《政府會計制度》引入預計負債后，醫療糾紛引起的事故賠償將不必再通過醫療風險基金來核算，醫療風險基金科目核算范圍縮小，其計提標準是否也應作相應調整？否則，就加大了當期的支出。而《政府會計制度》對此沒有進行說明。一方面提取醫療風險基金時計入了醫療業務成本，而另一方面發生糾紛時計入預計負債也同樣增加了醫療業務活動費用，這樣對醫療糾紛產生的支出就產生重復列支的現象。

（三）一點設想

對預計負債與醫療風險基金的核算做出各自相應核算界定。一方面，每年末仍然按照《醫院會計制度》規定按醫療收入一定比例進行醫療風險基金的計提、調整，總體反應醫院該類業務成本支出情況;另一方面，預計負債作為延伸、細化糾紛業務反應的過渡核算，當預計負債業務發生時，計入“預計負債“貸方的同時，對應科目可考慮計入“醫療風險基金”借方。這樣，即可細化對醫療糾紛業務的會計反應，也可避免醫療業務成本的重復計算，更真實地反應當期成本。

參考文獻

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