淺析會計職業判斷在環境會計中的應用

劉海瑞

隨著經濟的發展和社會的進步，環境會計開始成為會計界最熱門也是最具挑戰性的研究課題之一。由于目前仍沒有公認的環境會計法律法規的出臺，企業對自身的環境會計問題的操作具有相當大的隨意性?；谶@一大的背景，筆者選取在環境會計中引入會計職業判斷。以河北省X上市公司項目為例，重點對環境會計要素的確認、計量和信息披露各方面應用會計職業判斷做了相應的理論分析，目的是構建指導會計職業判斷在環境會計中的應用體系，從而為各利益相關者提供更加公允可靠的環境信息。

一、研究背景及目的

目前我國上市公司在環境會計存在的主要問題主要有，一是科學合理且系統完整并符合我國國情的企業環境會計理論和方法體系未真正建立起來;二是企業自身沒有建立起完整科學的環境會計信息系統，環境信息披露嚴重不足，且缺乏可比性和可靠性;三是缺乏可操作性的環境會計制度和環境會計準則 。正是由于環境會計理論、制度上的不完善，為會計人員提供了較大的職業判斷空間，為使會計信息更加真實、公允，防止職業判斷的濫用，探討會計職業判斷在環境會計中的應用尤為重要。

通過查閱有關環境會計和會計職業判斷的理論資料，著重于環境會計的確認、計量以及環境信息披露這一塊，筆者引入了會計職業判斷。其目的是指導會計職業判斷在環境會計中的應用，提高我國環境會計信息質量的參考價值。并在運用各種會計理論作系統分析的同時加以案例分析進行佐證，使本文的研究方法在實踐中具有真正的現實指導意義，最終形成較為系統的環境會計職業判斷理論和研究框架，以實現企業經濟效益、環境效益和社會效益的同步發展。

二、環境會計與會計職業判斷的相關理論問題

環境會計是指企業用于對環境保護的投資或者支出以及由此而獲得的經濟效益進行確認、計量、記錄和報告。環境會計具備以下特點：1.自于環境法規的壓力，非企業內部自然生成，且與企業的長遠經濟利益緊密聯系。2.環境會計信息的主要使用者是政府有關部門，特別是環保局，通過分析企業提供的環境會計信息，權衡環境污染與環保成績，作為制定環保決策和環保業績考核、獎懲的依據。3.環境會計在計量方法上采用貨幣與非貨幣計量相結合的方法。4.特有的經濟效益與環保效果統籌協調、強制與自愿相結合等原則。5.環境會計在信息披露存在著較大的多樣性和復雜性，計量確認的非數量化信息較多，數據說明相對較少。

會計計職業判斷就是會計人員利用其專業知識、職業經驗和技能，對日常會計事項的處理以及會計報表的編制所采取的原則、方法和程序等各方面進行判斷與選擇的行為，具有目標性、主觀性、權衡性、專業性及風險性等特征。

三、環境會計中會計職業判斷的必要性及影響因素

環境會計領域里應用會計職業判斷相當普遍，而會計主觀性的特征所決定了它存在的必要性，即環境會計信息系統本身的不確定性和信息有用性的客觀要求，如外部環境的不確定性、環境會計制度的不完善性、環境會計方法的可選擇性以及環境會計經濟事項的不確定性必然要求一定程度的專業判斷。

以下是環境會計中會計職業判斷的影響因素圖：

四、環境會計中應用會計職業判斷的案例分析

環境會計實務中應用會計職業判斷的情況普遍存在，只是沒有自成體系，針對這一現狀，結合前面的相關理論分析，選取以下實際項目進行論證：

河北省X公司201X年具體業務如下：

公司總部就201X年在污染治理工程方面下了較大功夫，現以鉛燒結煙氣治理工程為例。該工程屬于環保工程，其環保投資費用占工程總投資費用的100%，工程總投資20萬，其中建設投資16萬，生產流動資金4萬。建設資金企業有12萬屬于自籌，另外4萬屬于銀行貸款，銀行貸款利率6.21%，每年償還相同的本金和利息，分4年償還;生產流動資金主要為環保專項貸款，貸款年利率為5.85%。

鉛煙氣治理工程在達到預定可使用狀態時，會計人員在確認以上環保固定資產入賬問題上，職業判斷空間很大，對該項環保固定資產是否己達到預定可使用狀態時，涉及對其安裝進度、試運行性能、預算及實際資本化程度等情況的判斷，以降低人為調控其價值以及任意處理其入賬時間，從而提高上述環保固定資產的真實性。

對環保固定資產折舊方法的選擇問題上，何種方法既適合公司的實際情況，又能公允地反映盈利能力和資產狀況以及環保用固定資產使用壽命和預計凈殘值，均須會計職業判斷。

在環保工程資金償還方面，借款費用資本化還是費用化的問題是會計職業判斷永恒的應用領域之一，環境會計賬務處理中關于環保用固定資產購建過程中，借款費用資本化金額的計算主要涉及到開始資本化、暫停資本化和停止資本化的起訖時間的確認，需要會計人員根據企業的具體情況加以判斷，需要認真對待。

每期期末由公司總部對各個分廠的環保用固定資產進行逐項檢查和“減值”測試，環境資產因其所屬行業的特殊性，發生減值的可能性相當大，凡涉及到環境污染的問題均有可能使得資產價值降低。實務操作中，會計人員對減值額度的把握問題是關注的重點，需要憑借多年工作經驗，輔之相關資料進行。

另外，恢復費用包括表土覆蓋層復原的費用，其確認的標準是在依據《國際會計準則第36號——資產減值》會計準則下根據項目負責人提供的環評資料，憑借其職業判斷提取的準備金額為700元，該準備計入礦山成本，并在礦山使用壽命內提取折舊。

在對礦山進行減值測試時，視整座礦山為現金的產出單元。公司已經收到把表土復原費計算在內的購買該礦山的出價1200元。忽略礦山的處置費用，礦山的使用價值約為1600元，其賬面金額為1400元。（均不含恢復費用）

現金產出單元銷售凈價為1200元，該價格考慮了恢復費用。在考慮恢復費用的前提下，現金產出單元的使用價值估計為900元（1600-700），現金產出單元的賬面價值金額為700元，即礦山的賬面價值1400元扣除復原價值700元。

關于長達1年開礦期內，發生的關于破壞當地植被和地質環境，輕微地損壞道路，大型重機器運作時排放的污染空氣的油煙等行為，這筆支出的處理，會計人員是作為管理費用進行確認與計量的。確認的時點和具體的計量數額一方面依據現有的資料記錄，另外需要憑借會計人員的專業素質進行權衡，得出最終的因環境破壞而產生管理費用數額折現值為20000元。

最終，該礦山開采完畢后經過具有相關資質的權威礦評機構的專家進行評估，并出具評估報告，得知該礦山的產值為180000元。當然，這些業務的處理不乏應用會計職業判斷的機會存在，以此得出該項目的收益數額。

五、研究意義

（一）有利于環境會計理論與實務的完善。目前，環境會計理論體系的構建尚未成熟，需進一步探索?，F行的法規制度對于環境會計的確認、計量以及信息披露的規定基本上處于空白，導致出現理論界討論熱烈，而實務界應用冷淡的現狀。指導會計職業判斷在環境會計中的應用的研究，擴展會計理論在環境活動中的實踐應用，直接對環境會計行為過程產生影響，由此再反映到環境會計理論中去，促進理論與實務同步發展。

（二）充實企業環境管理體系的實質內容。一方面促進了企業環境信息披露系統的構建，企業的環境活動能夠更客觀、真實的向社會公眾展示;另一方面，有助于加強對企業的社會監督，響應國家提倡的構建“和諧社會”、“科學發展觀”等口號，提高企業環保意識，由此推動社會的可持續發展。（作者單位：優逸思（武漢）企業管理咨詢有限公司）