新稅制下全年一次性獎金、工資所得的稅務處理及相關問題

朱紅云

摘要：本文采用案例解析，對新個人所得稅法下工資薪金所得和年終獎的計稅方法及計算中遇到的問題進行了梳理與分析。

關鍵詞：新個人所得稅法;稅務處理

2019年新年伊始，新的個人所得稅法開始實施，財政部國家稅務總局又發布了《關于個人所得稅法修改后有關優惠政策銜接問題的通知》[2018]164號（以下簡稱164號文），居民個人取得的工資薪金所得和全年一次性獎金（也稱年終獎）的計稅方法最終落地。

一、關于全年一次性獎金性質的界定

年終獎本質上屬于員工的工資薪金所得。根據新的個人所得稅法的規定，年終獎應同每月工資一樣在發放當月同工資一起進行稅款的預扣預繳，原有的計稅方法將不再適用。但164號文的出臺，又給了這種計稅方法以延期。

164號文規定，居民個人取得全年一次性獎金，在2021年12月31日前，不并入當年綜合所得，以全年一次性獎金收入除以12個月得到的數額，按照新稅率，單獨計算納稅。居民個人取得全年一次性獎金，也可以選擇并入當年綜合所得計算納稅。自2022年1月1日起，居民個人取得全年一次性獎金，應并入當年綜合所得計算繳納個人所得稅。

從文件中我們可以得出：

（一）164號文從性質上承認了全年一次性獎金是綜合所得，目前不并入綜合所得計稅只是暫時過渡措施;

（二）過渡期全年一次性獎金的計稅方法是“老方法+新稅率”，2022年起將全部并入綜合所得計稅;

（三）過渡期內可以把年終獎單獨拿出來計稅，也可以并入綜合所得計算納稅。決定權在于納稅人。

二、全年一次性獎金及綜合所得的稅款計算

根據規定，年終獎可單獨計稅，也可并入綜合所得計稅，這兩種計稅方法給納稅人帶來的稅負會有什么不同？是不是年終獎單獨計稅肯定會降低稅收負擔？下面用案例來說明問題。

案例1假設李明2019年每月工資20000元，各項扣除為9000元;1月份李明拿到的全年一次性獎金為25萬元，除此無其他綜合所得。分兩種情況看李明全年稅負情況。

情況一：工資和全年一次性獎金單獨計稅

全年工資應納稅所得額=20000×12–9000×12=132000元，適用稅率10%，速算扣除數2520元全年工資應納個人所得稅 =132000×100%–2520=10680 元。

全年一次性獎金250000÷12=20833元，適用換算后的月度綜合所得稅率表，適用稅率20%，速算扣除數1410元，全年一次性獎金應納稅額=250000 ×20%–1410=48590元。合計應納稅額= 10680 + 48590=59270 元。

情況二：全年一次性獎金并入綜合所得計稅

全年綜合所得應納稅所得額=250000 +20000×12–9000×12=382000元，適用稅率25%，速算扣除數31920元，應納稅額 =382000×25%–31920=63580 元。

情況二下的稅負明顯高于情況一。這是因為把年終獎并入綜合所得，檔次爬升，稅率提高，使得稅負增加。所以，李明應選擇按照情況一，即年終獎和綜合所得分別申報納稅。

案例2：假設王力2019年每月工資所得9000元，各項扣除8400元，2019年1月份取得全年一次性獎金50000元。除此王力無其他綜合所得。分兩種情況分析王力全年稅負情況。

情況一：工資和全年一次性獎金單獨計稅

全年綜合所得應納稅所得額=9000 ×12–8400×12=7200元，適用稅率3%，速算扣除數0，則全年綜合所得應納稅額=7200×3%=216元。

年終獎50000÷12=4167元，適用換算后的月度稅率表，適用稅率10%，速算扣除數210元，年終獎應納稅額=50000×10%–210=4790元。合計共交稅5006元

情況二：全年一次性獎金并入綜合所得計稅

全年綜合所得應納稅所得額=7200 +50000=57200元，適用稅率10%，速算扣除數2520，則綜合所得應納稅額= 57200×10%–2520=3200元。

與案例1相反，情況二下的稅負明顯低于情況一，這是因為王力平時工資低，適用稅率低且應納稅所得額沒達到該等級上限，年終獎并入綜合所得中有一部分適用了低稅率。

綜合上述兩個案例可以得出：全年一次性獎金要不要并入綜合所得計算稅款要根據具體情況具體分析。平時收入高，全年一次性獎金單獨計稅可起到分拆收入，降低稅率的作用;反之，一般中低收入者如將全年一次性獎金并入綜合所得，再進行各種扣除后可能根本無需繳納稅款。因此納稅人一定要吃透政策規定，做好正確選擇，領足減稅紅包！而作為扣繳義務人的各單位財務部門，也一定要幫助納稅人把好選擇關，同時也要注意如年終獎單獨計稅，依舊會出現以前的“稅收陷阱”問題，所以要特別注意新的稅收陷阱臨界點。

三、累計預扣法下工資所得的預扣預繳

新稅法規定：扣繳義務人向居民個人支付工資、薪金所得時，應當按照累計預扣法計算預扣稅款，并按月辦理扣繳申報。之所以采用累積預扣法而不是沿用之前的按月度所得計稅法是因為累積預扣法下的應納稅所得額隨著月份的累積越來越接近年度應納稅所得額，計算出的累積預繳稅額也更接近年度應納稅額，同時也化解了各月之間因所得差異太大而導致匯算清繳時的應退稅的麻煩。

案例3：假設張平每月工資40000元，每月各項扣除合計10000元，除此無其他綜合所得，則張平各月預扣稅款情況如表1：

從表1中可以看出，應納稅所得額隨時間不斷增加，當累計應納稅所得額增加到應適用更高一級的預扣率時，納稅人的預繳稅款就會相應增加。因此，即使納稅人每月收入（應納稅所得額）相同，每月預扣的稅款也會隨著累計收入增加導致的預扣率上升而增加。不過，這種前低后高的預扣稅款情況只是因為這種累積預扣法的采用，并不會影響全年的應納稅額。

四、累積預扣法下年終獎不同計稅方法的預扣稅款情況

依然以案例1的情況說明。

情況一：工資和年終獎單獨計稅

1月份工資應納稅所得額=20000–9000–11000，查找預扣稅率表得知適用稅率10%，速算扣除數210元，則1月份預扣稅款 =11000×10%–210=890 元。

年終獎單獨計稅應納稅額為48590元。合計 1 月份預扣繳稅款 49480 元。

情況二：工資和年終獎合并計稅

1月份應納稅所得額=11000+250000 =261000元，查找預扣稅率表得知適用稅率20%，速算扣除數16920元，則1月份扣繳稅款=261000×20%–16920=35280元。

案例2中，情況一下預扣稅款=600 ×3%+4790=4808元，情況二下預扣稅款=57200×10%–2520=2540元。

綜上分析得出：從全年稅負看，全年一次性獎金和綜合所得是單獨計稅還是合并計稅要視具體情況而定;但從每月預扣稅款情況看，合并計稅年初扣稅額低，能取得資金時間價值方面的好處。

參考文獻：

[1]財政部、國家稅務總局《關于個人所得稅法修改后有關優惠政策銜接問題的通知》[2018]164號.

[2]劉怡.新稅制下各月工薪所得扣繳稅款的新變化[N].中國稅務報，2019. 01.08.