審計內(nèi)部控制的問題研究

王文嫻

【摘要】現(xiàn)今，人們越來越重視內(nèi)部控制的運用，在這一趨勢下，內(nèi)部控制審計工作也相應(yīng)得到了重視，不僅可以幫助改善企業(yè)在經(jīng)營管理方面的效率低下，同時也能夠提高企業(yè)的管控能力。在世界范圍內(nèi)的案例中我們發(fā)現(xiàn)，很多企業(yè)都因為內(nèi)部控制不夠科學(xué)完善而導(dǎo)致了一系列嚴(yán)重的損失。所以加強(qiáng)內(nèi)部控制管理，尤其是重視內(nèi)部控制審計的推進(jìn)工作都是十分有必要的。本文運用實地調(diào)查資料，分析內(nèi)部控制和內(nèi)部控制審計的理論、方向和聯(lián)系，力圖從審計的角度找出內(nèi)部控制存在的問題。希望能夠幫助企業(yè)在發(fā)展中進(jìn)一步完善優(yōu)化內(nèi)部控制和內(nèi)部控制審計的建設(shè)。

【關(guān)鍵詞】審計;內(nèi)部控制;內(nèi)部控制審計

隨著經(jīng)濟(jì)全球化的進(jìn)程，世界范圍內(nèi)的企業(yè)都面臨著更大的挑戰(zhàn)同時也擁有了更多的發(fā)展機(jī)會。在這一過程中，很多企業(yè)因為無法承受而遭受了巨大的損失甚至破產(chǎn)。我們研究可以發(fā)現(xiàn)，這些企業(yè)大部分都存在內(nèi)部控制的問題，比如美國安然等，這些會計徇私作假的案件讓投資人對市場失去了信任。為了改變這種不利局面，很多國家都開始努力改善內(nèi)部控制審計的現(xiàn)狀，希望能夠讓經(jīng)濟(jì)市場重歸健康。

一、本文理論研究基礎(chǔ)

（一）理論依據(jù)

我國進(jìn)行內(nèi)部控制審計研究是從1996年開始的，財政部發(fā)布了《獨立審計具體準(zhǔn)則》，其中第一次提及內(nèi)部控制審計。我國開始內(nèi)部控制審計的學(xué)習(xí)比發(fā)達(dá)國家晚一些，學(xué)習(xí)結(jié)果也不夠完整。在規(guī)章法律上也缺少科學(xué)有效的制度，現(xiàn)有的規(guī)范是：

1.《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》。幫助企業(yè)內(nèi)部控制的提高和優(yōu)化，強(qiáng)化企業(yè)運營管控、減少風(fēng)險的實力，幫助企業(yè)一直發(fā)展，促進(jìn)市場經(jīng)濟(jì)的健康進(jìn)步，盡可能維護(hù)人民權(quán)益，依照國家有關(guān)法律規(guī)定，有關(guān)部門發(fā)布了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》、《企業(yè)內(nèi)部控制鑒證指引（征求意見稿）》等。它們規(guī)定企業(yè)要讓第三方審計工作者來審計內(nèi)部控制系統(tǒng)，并讓注冊會計師根據(jù)不同的情況給予相應(yīng)的一間。這就表示內(nèi)部控制審計會漸漸變成我國企業(yè)重要的一部分。2.《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》。這是一套對基本規(guī)范當(dāng)中的重點進(jìn)行更細(xì)致的說明和解釋的指南，幫助企業(yè)在實施過程中更簡單易懂，減少錯誤的可能性。3.《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引實施意見》在規(guī)范和指引的鋪墊下，更細(xì)節(jié)性地提出內(nèi)部控制審計的重點，有效提高了內(nèi)部控制審計的質(zhì)量。

（二）前期相關(guān)理論研究成果

雖然我國在內(nèi)部控制審計研究的起步較晚，但也有了不少研究成果。程國棟表示，會計師事務(wù)所審查企業(yè)內(nèi)部控制的實施、計劃等稱為內(nèi)部控制審計。同時他還從不同角度剖析我國企業(yè)實施內(nèi)部控制審計所面臨的不足，根據(jù)這些不足給出了參考意見，他認(rèn)為解決的重點在于強(qiáng)化管理層對于內(nèi)部控制的重視度，之后才是管控內(nèi)部控制審計制度。田麗婕認(rèn)為，內(nèi)部控制審計的五大重要因素是內(nèi)部控制環(huán)境、風(fēng)險衡量、管控操作、信息交換、監(jiān)測環(huán)境。她還研究了我國企業(yè)內(nèi)部控制審計的情況，并表示應(yīng)該設(shè)立獨立的內(nèi)部控制審計部門來使得業(yè)務(wù)更專業(yè)、獨立。曹曉瑞認(rèn)為，我國的內(nèi)部控制審計研究尚不成熟，面臨著不少的挑戰(zhàn)和困難，一定要積極鼓勵企業(yè)內(nèi)部控制審計制度的制定，盡可能合理內(nèi)部控制審計的流程，并確實落實，不斷優(yōu)化和革新內(nèi)部控制審計的制度。左銳則提出內(nèi)部控制審計現(xiàn)階段剛剛起步，審計的對象不同、標(biāo)準(zhǔn)不明確、審計人員的專業(yè)素質(zhì)不齊等因素都會對審計的質(zhì)量有影響。他認(rèn)為內(nèi)部控制審計應(yīng)該被重視，同時要出臺評價系統(tǒng)，讓不一樣的審計隊伍完成審計來確保獨立。除此之外，很多研究人員都根據(jù)世界范圍內(nèi)的內(nèi)部控制審計狀況，發(fā)表了對我國內(nèi)部控制審計的意見和建議。我國在這方面的起步不早，所以一定要加強(qiáng)學(xué)習(xí)和探索，努力提高內(nèi)部控制審計的水平。

二、內(nèi)部控制審計考慮的因素分析

內(nèi)部控制審計受到成本和時間等條件的約束，因此內(nèi)控系統(tǒng)各個環(huán)節(jié)不可能完全進(jìn)行審計，那么在內(nèi)部控制審計過程中就需要有所側(cè)重，了解審計應(yīng)當(dāng)重視的重要因素和活動。第一步是對內(nèi)部控制制度的進(jìn)行全方位的評估和測試;第二步是對參與內(nèi)部控制實施的管理者進(jìn)行能力測試。目的是確保企業(yè)內(nèi)部是否已經(jīng)有完善的監(jiān)督體系，倘若沒有就需要培養(yǎng)管理者的監(jiān)督意識，從而確保了內(nèi)部控制制度能夠順利的實施。第三步是要分析新的內(nèi)部控制體系會帶來怎樣的結(jié)果，并提出修正方案。目的是為了確保內(nèi)部控制體系的有效性，否則就毫無意義。

三、內(nèi)部控制與內(nèi)部控制審計的聯(lián)系

第一，盡管內(nèi)部控制和內(nèi)部控制審計的作用都是監(jiān)督，但其實施行方并不一樣。內(nèi)部控制審計由企業(yè)外第三方進(jìn)行，是來自外部的監(jiān)督。為了保障股東的權(quán)益，企業(yè)會要求第三方來進(jìn)行審計，不但要對企業(yè)的日常運營活動進(jìn)行審查，還要對企業(yè)的內(nèi)部控制計劃、實施、成果都進(jìn)行審計。與此不同，內(nèi)部控制則是企業(yè)的內(nèi)部監(jiān)督活動，由企業(yè)自己進(jìn)行。需要管理層有足夠的自覺和公平公正性，要對企業(yè)各項工作進(jìn)行詳細(xì)的規(guī)定規(guī)范，要保證崗位設(shè)置合理，權(quán)責(zé)合理分離，讓崗位間有相互制約的作用。第二，內(nèi)部控制審計是內(nèi)部控制的一部分，是一個特殊的部分。內(nèi)部控制體系包括事前預(yù)防、事中控制和事后監(jiān)督，而內(nèi)部控制審計就屬于事后監(jiān)督的部分。這一部分對于企業(yè)的發(fā)展和目標(biāo)的實現(xiàn)都起著很關(guān)鍵的作用。而內(nèi)部控制審計的監(jiān)督功效，能夠幫助完善內(nèi)部控制，減少漏洞和不足，提高內(nèi)部控制的質(zhì)量和效率，從而幫助企業(yè)的發(fā)展。內(nèi)部控制和內(nèi)部控制審計關(guān)聯(lián)極大，雖然有所差別，但相互之間的影響很大。內(nèi)部控制是內(nèi)部控制審計的前提，內(nèi)部控制審計確保內(nèi)部控制的監(jiān)督更為有效合理。

四、實地調(diào)查發(fā)現(xiàn)的問題

通過走訪一些企業(yè)，發(fā)現(xiàn)企業(yè)的內(nèi)部控制與內(nèi)部控制審計存在一下一些共性的問題：

（一）法律制度層面

1.法律法規(guī)不完善。我國對內(nèi)部控制審計只停留在意見和指引的初級階段，是法律體系的最初層面。與美國的sOx法案相比，我國的內(nèi)部控制審計還有很多的不足和漏洞需要解決。我國審計署當(dāng)前僅出臺了《審計署關(guān)于內(nèi)部控制審計工作的規(guī)范》，沒有足夠的法律依據(jù)，因此審計人員常常會做出錯誤的判斷，從而導(dǎo)致內(nèi)部控制審計的結(jié)果不盡人意。2內(nèi)部控制審計制度還沒有可參考的標(biāo)準(zhǔn)。內(nèi)部控制審計需要擁有一套完備且科學(xué)的準(zhǔn)則去規(guī)范制度的實施。這就需要有長期的實踐經(jīng)驗，來確保審計過程中的分工與組織問題科學(xué)合理，為后續(xù)工作流程提高保證，與此同時也對從業(yè)人員進(jìn)行了約束。我國現(xiàn)階段出臺了《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》和《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引實施意見》等，使內(nèi)部審計工作有章可循，但是對內(nèi)部控制審計工作的準(zhǔn)則還沒有頒布，還沒有系統(tǒng)的規(guī)章制度去遵循，審計的范圍和審計的程序都沒有依據(jù)。

（二）被審計單位層面

1.被審計單位不能配合。首先，我國內(nèi)部控制起步較晚，企業(yè)管理者的審計意識不夠強(qiáng)，不能正確認(rèn)識內(nèi)部控制審計為企業(yè)帶來的效益，這就導(dǎo)致企業(yè)不愿意在公司內(nèi)建立委托代理制度，而企業(yè)內(nèi)部審計部門的工作又出于上級限制、自身疏忽等原因而流于表面，造成內(nèi)部控制審計在企業(yè)內(nèi)無法有效實施。即使企業(yè)委托了外部審計單位進(jìn)行內(nèi)部控制審計，但是由于審計工作往往涉及企業(yè)內(nèi)的多個部門，而部分部門的工作人員有可能出現(xiàn)專業(yè)財務(wù)知識不足的情況，這就造成注冊會計師在進(jìn)行工作的過程中與被審計單位之間的溝通可能會變得不太順利，影響到審計結(jié)果的準(zhǔn)確性。另外，公司內(nèi)的財務(wù)人員雖然懂得財務(wù)相關(guān)的專業(yè)知識，但是可能因為一些原因而故意隱瞞信息，導(dǎo)致注冊會計師在獲取審計證據(jù)的過程中備受阻礙。2成本限制。審計內(nèi)部控制的程序越多，那么費用則越高。因此企業(yè)在進(jìn)行內(nèi)部控制審計時，往往向會計師事務(wù)所繳納高額的費用，來確保審計的結(jié)果。內(nèi)部控制審計能夠降低企業(yè)所遇風(fēng)險的概率，保證內(nèi)部控制制度有效的進(jìn)行，使企業(yè)的財務(wù)報告合規(guī)合法，但是卻使企業(yè)的成本增加。在進(jìn)行內(nèi)部控制審計時，很少能發(fā)現(xiàn)企業(yè)的重大漏洞和缺陷，對企業(yè)的大部分的內(nèi)控審計意見都沒有進(jìn)行修改，因此產(chǎn)生的效益是很低的。因此平衡效益與利益的關(guān)系是至關(guān)重要的，是我國當(dāng)前內(nèi)控審計發(fā)展過程的一個挑戰(zhàn)。3.審計人員知識不夠完備。我國的會計師事務(wù)所在進(jìn)行人才引進(jìn)時，主要將重心放在會計專業(yè)的人才上，使得我國審計從業(yè)人員的知識儲備量不足，只停留在會計相關(guān)專業(yè)上，面對現(xiàn)在復(fù)雜多變審計環(huán)境，光是擁有會計專業(yè)知識的審計人員已經(jīng)不能完全應(yīng)付現(xiàn)在的審計環(huán)境。

五、基于企業(yè)層面的建議

（一）成立專門的內(nèi)部控制審計部門

成立一個獨立、專業(yè)的內(nèi)部控制審計部門，要保證審計工作者的專業(yè)素養(yǎng)和審計活動都可以達(dá)到安全穩(wěn)定、高質(zhì)高效的狀態(tài)。雖然這樣的獨立部門可能會比選擇會計師事務(wù)所的開支更高，但卻能夠確保企業(yè)可以挑選專業(yè)的內(nèi)部控制審計機(jī)構(gòu)來進(jìn)行更高效、專業(yè)的評估，能夠滿足對內(nèi)部控制審計有較高要求的企業(yè)的需求。

（二）避免審計內(nèi)容重復(fù)

大部分不認(rèn)可內(nèi)部控制審計的企業(yè)都是考慮到審計的開支和企業(yè)的盈利能否達(dá)到一個合理的比例，所以控制審計開支在合理范圍內(nèi)是很重要，會計師在工作中要注意減少不必要的開支。第一，在合理范圍內(nèi)使用整合審計，盡可能減少財務(wù)報表審計和內(nèi)部控制審計的重復(fù)工作，提高審計的質(zhì)量和效率，減少開支;第二，注冊會計師進(jìn)行內(nèi)部控制審計時應(yīng)該參考企業(yè)內(nèi)部審計的資料和數(shù)據(jù)，如果資料和數(shù)據(jù)真實可靠，就可以挑選運用，避免不必要的重復(fù)工作，減少開支。