新制度下高校成本核算探析

管玲芳

[摘 要]隨著高校落實新《政府會計制度》，開始實施財務會計核算，高校的成本核算也將進入新的階段。根據《政府會計準則》等政策制度，結合高校教學活動特點，以T學院為例，設計了高校成本核算的具體思路與步驟。

[關鍵詞]高等學校;教學成本;成本核算

[中圖分類號] G647.5

1 引言

2019年1月1日起，各高校開始按照新《政府會計制度》全面進行財務會計與預算會計的雙重核算。關于教學成本核算，國內高校幾乎沒有先例，僅見少數理論探討。隨著國家預算體制改革和一系列政府會計準則的頒布，高校實施成本核算已提到議事日程上，特別是地方高校，尤為急迫。而《政府會計制度》為高校進行成本核算提供了契機，也為高校實施成本核算提供了理論基礎。

2 地方高校開展教學成本核算的必要性

2.1 經費來源有限，可通過優化資源配置提高辦學效益

我國高校經費一直是全額撥款，成本管理意識比較淡薄。新政策《中共中央關于教育體制改革的決定》出臺后，高校經費來源發生了變化。由財政包干，轉變成由財政收入（按學生人數）、學生學費、社會服務經費（政府采購經費的投入視高校提供的社會服務成效而定）三部分組成。單一地依靠財政投入，已成過去。高校要生存、發展，要用經營理念去開展教學工作。而地方高校服務社會能力較弱，政府提供的社會服務經費相對較少，這樣，學校的經費就會受限。所以，樹立成本意識，建立合理的成本核算體系，使有限的資源得到合理分配，更多的投入到教育活動中，切實提高辦學效益。

2.2 新政策引導高校樹立成本意識

新《政府會計制度》要求各高校編制以權責發生制為基礎的政府綜合財務報告。要求對存貨、各項投資、固定資產等資產按歷史成本進行初始計量;發出的存貨根據受益情況計入損益或相關資產成本;對資產計提折舊、攤銷，并且開展減值核算。在此之前，高校僅僅核算預算執行情況，無法反映學校的實際財務狀況，自然也無法反映學校的成本效益、資產的保值增值。經由此變革，新制度為學校的成本核算提供了技術性和規范性條件。高校應該對教學活動過程發生的費用支出實行成本核算，且不斷完善之，從而促使學校走向良性穩定發展。

2.3 促進我國教育事業的發展

國家對教育的重視和社會對教育的需求，都要求教育行業能夠與發達國家在教育和管理方面齊頭并進。這就意味著需要對教育行業進行更多的投資。但是，我國的總體資源相對匱乏，教育行業投資過多勢必影響其他公共設施的投入。因此，高校成本管理的實施不僅可以減輕國家的經濟負擔，而且可以促進教育的發展。

3 高校進行教育成本核算應解決的問題

3.1 教育成本核算范圍

新制度把費用類科目劃分為八類：“業務活動費用”“單位管理費用”“經營費用”“對附屬單位補助費用”“上繳上級費用”“資產處置費用”“所得稅費用”“其他費用”。“業務活動費用”科目核算學校開展日常教科研等各項專業及輔助活動。高校成本核算的內容主要集中在此;“單位管理費用”科目核算高校日常教學管理活動，屬于期間費用，不必直接計入教育成本;而“經營費用”“上繳上級費用”“資產處置費用”“其他費用”等科目的核算范圍與教科研活動沒有必然的聯系，不應計入教育成本。

3.2 確定高校主要作業

為了準確地對高等教育作業中心進行分類，首先要確定教育教學各環節的任務。大學教育的基本活動包括一系列與學生發展直接相關的活動以及用于幫助學生開展基本活動的輔助活動。確定作業后，根據學生培養過程中產生的費用和過程中的實際情況，合并相同或相似項目，形成幾個基本作業中心和輔助作業中心。

3.3 確定成本核算對象

成本控制基于內部責任成本。可控成本由各部門憑借其享有的權利和承擔的義務進行控制。根據其權利義務的大小劃分為不同的責任中心，并實施成本考核。據此，高校教學成本核算對象可分為六個層次：A、各學科專業責任中心;B、教輔責任中心;C、學院責任中心;D、公共教學責任中心;E、后勤服務責任中心;F、行政管理責任中心。這些責任中心僅負責本部門的可控責任成本。可控責任成本之和即為責任中心的責任成本。以這種方式進行責任劃分并以此作為費用歸集對象的成本計算，利于提高全員成本意識。特別是管理層，在決策和開展教學活動時，能夠充分考慮成本因素，優化資源配置，改進工作效率。

4 高校成本核算方法

4.1 費用歸集到各責任中心

教育資源分為三類：一是直接成本，即直接消耗資源，可以不經分配直接計入該基本責任中心;二是輔助作業中心的直接消耗，歸集后按照一定的分配標準進行分配，分配計入各基本責任中心;三是各基本作業中心承擔的間接資源消耗，也采用一定的方法計算分配計入各基本作業中心。

高校可以使用新政府會計制度的財務會計核算辦法。以不同的責任中心作為財務會計科目“業務活動費用”和“單位活動費用”的二級科目，對各費用項目按權責發生制原則進行歸集和分配。

設置三級明細科目核算具體的部門或專業或明細費用項目。比如：“業務活動費用——會計專業——課時費”，或“業務活動費用——會計學院——職工薪酬”。同理設置如：“單位活動費用——教務處——教材費用”。

這樣，按照上述思路，高校發生的各種與教學活動相關的費用，可以通過“業務活動費用——二級科目（某專業或某學院）——三級明細科目”和“單位活動費用——二級科目（某職能部門或某行政部門）——三級明細科目”賬戶進行歸集。

實際核算時，如對教職工的各項薪酬，包括工資、社保、公積金及職業年金，根據其編制所屬為標準進行歸集;對于實際發生的課時費用，按授課專業歸屬進行歸集;對于發生的學生管理及活動經費、助學金、辦公費、印刷等費用，根據服務對象歸集到各責任中心;對于資產的折舊、攤銷，按各部門實際使用的辦公場所、教室、實訓實驗室及教學、辦公設備設施的原值為標準進行歸集;對于水電費，按各部門實際使用的教室、辦公場所、實訓實驗室發生的電量、水量為標準進行歸集等。而涉及資產建設、校園美化綠化等費用，符合資本化條件的，計入相關資產成本，否則，或分配計入有關責任中心，或計入當期“單位活動費用”。

4.2 成本費用的分配

所有的教科研活動都是圍繞著各專業進行的。因此，找到一種合理的分配標準，對前一小節歸集到各責任中心（各專業責任中心除外的5個責任中心）的總成本進行分配，分配計入各“業務活動費用——某專業”賬戶。下面分步闡述。

4.2.1 各專業教學成本與生均專業教學可控成本計算

分析結計出各個“業務活動費用——某專業”賬戶直接計入（而非分配計入）的專業教學成本，這部分的借方發生額合計，即為各專業的專業教學總成本。將此總成本除以各該專業學生數，即為生均專業教學可控成本。

4.2.2 各專業完全教學成本與生均完全教學可控成本計算

T學院的各二級學院有各自的實訓實驗室、教學秘書、行政辦公室等教輔中心。各教輔中心對各專業提供實驗、實訓教學或其他服務。對于教輔責任中心發生的各項成本，按教學時數或服務數量，分配計入各專業。至此，可以累加計算各專業的完全教學總成本，除以學生數，即為生均完全教學可控成本。即將“業務活動費用——某實訓室”賬戶的借方發生額，分配計入有關專業的“業務活動費用——某專業”賬戶。此時，“業務活動費用——某實訓室”賬戶無余額，“業務活動費用——某專業”賬戶的新借方余額即為該專業完全教學成本。

4.2.3 各專業綜合教學成本與生均綜合教學成本計算

對于公共學院發生的各項成本，按教學時數或服務數量，分配計入各學院、各專業。至此，可以累加計算各專業的綜合教學總成本，除以學生數，即為生均綜合教學可控成本。即將“業務活動費用——公共學院”賬戶的借方發生額，分配計入“業務活動費用——某學院”賬戶和有關專業的“業務活動費用——某專業”賬戶。此時，“業務活動費用——公共學院”賬戶無余額，“業務活動費用——某專業”賬戶的新借方余額即為該專業綜合教學成本。

4.2.4 各專業管理教學成本與生均管理教學成本計算

學校的后勤、保衛等處室，向各學院、專業提供后勤、保障服務。對于后勤服務責任中心發生的各項成本，按其提供的服務數量及質量分配給各學院、各專業。至此，可以累加計算各專業的管理教學總成本，除以學生數，即為生均管理教學成本。即將“業務活動費用——后勤處”賬戶的借方發生額，分配計入“業務活動費用——某學院”賬戶和有關專業的“業務活動費用—某專業”賬戶。此時，“單位活動費用——后勤處”賬戶無余額，“業務活動費用——某專業”賬戶的新借方余額即為該專業管理教學成本。

4.2.5 各專業學院教學成本與生均學院教學成本計算

各二級學院是為各專業的發展服務的。將各學院責任中心所歸集的成本，依據各專業學生數，分攤到各專業責任中心。至此，可以累加計算各專業的學院教學總成本，除以各專業學生數，即為各該專業生均學院教學成本。即將各“業務活動費用——某學院”賬戶的借方發生額，分配計入有關專業的“業務活動費用——某專業”賬戶。此時，各“業務活動費用——某學院”賬戶無余額，“業務活動費用——某專業”賬戶的新借方余額即為該專業學院教學成本。

4.2.6 各專業學校教學成本與生均學校教學成本計算

各行政處室為各院、系部提供服務，歸根結底，也是服務于各專業學生。將行政管理責任中心發生的成本，按各學院所屬各專業的學生數分配給各專業。至此，可以累加計算各專業的學校教學總成本，除以學生數，即為生均學校教學成本。即將各“單位活動費用——某行政處室”賬戶的借方發生額，分配計入有關專業的“業務活動費用——某專業”賬戶。此時，各“單位活動費用——某行政處室”賬戶無余額，“業務活動費用——某專業”賬戶的新借方余額即為該專業學校教學成本。

5 高校成本核算的基礎工作

一是明確全體教職工人員構成。高校的職工薪酬，在教學成本中占比較高。明確人員所歸屬的部門及薪酬標準。

二是資產全面清查，特別是長期資產。全面清查房屋建筑物、教學設施設備、教科研軟件等。厘清其使用狀態、所屬部門或場所，取得其原值、成新度、剩余使用年限、殘值等數據。由于資產的折舊、攤銷核算剛從2019年年初開始，所以前期的清查工作量相當巨大。易耗品等周轉材料清查，包括辦公家具、教學用書桌椅、教學用具、照明供水供電等。

三是健全原始記錄。

四是完善高校的會計核算制度，并建立完整的成本核算制度。有了制度，才能有章可循。比如差旅費管理規定、公務卡管理辦法、會議經費管理規定、物資盤存制度;教學科研督導制度、崗位責任制、考勤制度及其他成本管理制度。

6 結論

當前，新《政府會計制度》正在全面推廣，會計核算正在完善中，而成本核算模塊基礎較為薄弱。但隨著改革的深入，高校成本管理工作將會穩步開展，越來越完善。

參考文獻：

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