增值稅稅率變化對建筑業“甲供材”工程增值稅計稅方法選擇的影響

曾文伊

建筑業的“甲供材”工程是指建筑工程所需的全部或部分設備、材料和動力由簽訂建筑施工合同的甲方，也就是工程的發包方來購買和提供的工程項目。根據增值稅相關規定，只要建筑企業發生了“甲供材”的經濟業務，在增值稅的計稅方法上就具有一定的選擇性，既可以選擇增值稅的一般計稅方法，又可以選擇增值稅的簡易計稅方法。增值稅新稅率從2019年4月1日后開始實行，其中，建筑業的增值稅稅率下調到9%，銷售動產和不動產的稅率，以及出租動產的稅率下調到13%。增值稅稅率的下調對建筑業“甲供工程”的影響主要在于計稅方式的選擇上面，需要建筑企業和工程發包方特別關注。

“甲供材”工程銷售額的確定

建筑業在“營改增”后繳納增值稅，因此對建筑企業銷售額的規定適用于增值稅銷售額的一般規定，建筑企業應以其發生增值稅應稅行為所取得的全部價款和價外費用作為銷售額計稅。但比較特殊的是，建筑企業也可以適用簡易計稅方法，根據《營業稅改征增值稅試點有關事項的規定》[ 營業稅改征增值稅試點有關事項的規定，財稅[2016]36號附件2，2016-3-23。]，建筑業納稅人適用于簡易計稅方法的，以其取得的全部價款和價外費用，扣除支付分包款后的余額為銷售額。前一種情況下，建筑企業按照增值稅一般計稅方法計稅，銷售額全額按照適用稅率計算銷項稅，符合條件的購進項目可以抵扣進項稅；后一種情況下，建筑企業的購進項目不能抵扣進項稅，但可以以銷售額全額扣除支付的分包款后的余額計稅。因此，涉及“甲供材”的建筑企業選擇不同的計稅方法對其增值稅稅負的影響是不同的，需要強調的是，建筑企業“甲供材”工程選擇一般計稅方法還是簡易計稅方法是由工程的發包方決定的，一個施工項目不能既選擇一般計稅方法又選擇簡易計稅方法，一旦選擇簡易計稅方法后，不能更改為一般計稅方法計稅。

增值稅新舊稅率下，“甲供材”工程計稅方式選擇的臨界點比較

2018年5月1日到2019年4月1日，建筑企業一般計稅方式的增值稅稅率為10%，簡易計稅方式的增值稅征收率為3%。從2019年4月1日起，建筑業一般計稅方式的增值稅稅率下調到 9%，增值稅征收率不變。據此，可以計算出新舊稅率下，“甲供材”工程選擇增值稅計稅方式的臨界點。

（一）舊稅率下的臨界點

假設“甲供材”工程合同中簽訂的價稅合計銷售額為X，則2018年5月1日到2019年4月1日（適用于舊稅率），建筑企業選擇一般計稅方法或簡易計稅方法的增值稅計算如下：

1、一般計稅方式下的應納增值稅稅額

應繳增值稅=X*10%÷（1+10%）—建筑企業購進項目的進項稅額=9.1%*X—建筑企業購進項目的進項稅額

2、簡易方法下的應納增值稅稅額

應繳增值稅=X*3%÷（1+3%）=2.91%*X

3、兩種方法下稅負相同的臨界點

9.1%*X—建筑企業購進項目的進項稅額=2.91%*X

可得出建筑業購進項目的進項稅額=6.19%*X

假設建筑企業采購材料物資所對應的增值稅稅率為16%，因此得出：

建筑企業購進項目的價稅合計*16%÷（1+16%）=6.19%*X，從而推導出：建筑企業購進項目的價稅合計=44.9%*X

4、結論

2018年5月1日到2019年4月1日，建筑企業購進項目的價稅合計>44.9%*甲供材工程合同中簽訂的價稅合計銷售額，建筑企業應該選擇一般計稅方法。

建筑企業購進項目的價稅合計<44.9%*甲供材工程合同中簽訂的價稅合計銷售額，建筑企業應該選擇簡易計稅方法。

（二）新稅率下的臨界點

假設“甲供材”工程合同中簽訂的價稅合計銷售額為X，則2019年4月1日后（適用于新稅率），工程發包方選擇一般計稅方法或簡易計稅方法的增值稅計算如下：

1、一般計稅方式下的應納增值稅稅額

應繳增值稅=X*9%÷（1+9%）—建筑企業購進項目的進項稅額=8.3%*X—建筑企業購進項目的進項稅額

2、簡易方法下的應納增值稅稅額

應繳增值稅=X*3%÷（1+3%）=2.91%*X

3、兩種方法下稅負相同的臨界點

8.3%*X—建筑企業購進項目的進項稅額=2.91%*X

可得出建筑業購進項目的進項稅額=5.39%*X

假設建筑企業采購材料物資所對應的增值稅稅率為13%，因此得出：

建筑企業購進項目的價稅合計*13%÷（1+13%）=5.39%*X，從而推導出：建筑企業購進項目的價稅合計=46.9%*X

4、結論

2019年4月1日后，建筑企業購進項目的價稅合計>46.9%*甲供材工程合同中簽訂價稅合計銷售額，建筑企業應該選擇一般計稅方法。

建筑企業購進項目的價稅合計<46.9%*甲供材工程合同中簽訂的價稅合計銷售額，建筑企業應該選擇簡易計稅方法。

增值稅稅率變化對建筑業“甲供材”工程增值稅計稅方法選擇的影響

通過計算比較發現，增值稅新稅率下，更多涉及“甲供材”工程的建筑企業將會傾向于選擇增值稅的簡易計稅方法。因為一般計稅方法和簡易計稅方法稅負相等的臨界點提高了，所以更多的建筑企業選擇簡易計稅方法能夠節稅。下面通過一個實務案例來具體說明。

例1：2019年8月，四川省某企業委托甲公司承接辦公樓的裝修項目，合同簽訂的工程造價總額為1500萬元。工程所需的建材總價為850萬元，其中“甲供材”為300萬元。安裝工程的造價為650萬元。假設甲企業購買的各種建材均取得13%的增值稅專用發票。甲公司應如何選擇增值稅的計稅方法？

（1）選擇一般計稅方法應繳納增值稅：

應繳增值稅=（1500-300）÷（1+9%）*9%-（850-300）÷（1+13%）*13%=35.8（萬元）

（2）選擇簡易辦法下的應繳增值稅為：

應繳增值稅=（1500-300）÷（1+3%）*3%=34.95（萬元）

從直接計算應繳增值稅的結果來看，選擇簡易計稅方法更節稅。若采用臨界點的方法來分析，在該案例中，建筑企業購進項目的價稅合計為550萬元，工程合同中簽訂的價稅合計銷售額總額為1200萬元，1200*46.9%=562.8萬元，因此建筑企業購進項目的價稅合計<46.9%*甲供材工程合同中簽訂價稅合計銷售額，建筑企業應該選擇簡易計稅方法。

假設該案例的工程合同簽訂時間改為2019年1月，也就是適用增值稅舊稅率期間，工程造價總額、采購的建材總價、“甲供材”的金額和安裝工程的造價都不變，甲公司購買的各種建材均取得16%的增值稅專用發票。甲公司應如何選擇增值稅的計稅方法？

（1）選擇一般計稅方法應繳納增值稅：

應繳增值稅=（1500-300）÷（1+10%）*10%-（850-300）÷（1+10%）*16%=29.09（萬元）

（2）選擇簡易辦法下的應繳增值稅為：

應繳增值稅=（1500-300）÷（1+3%）*3%=34.95（萬元）

從直接計算應繳增值稅的結果來看，選擇一般計稅方法更節稅。若采用臨界點的方法來分析，建筑企業購進項目的價稅合計為550萬元，工程合同中簽訂的價稅合計銷售額總額為1200萬元，1200*44.9%=538.8萬元，因此建筑企業購進項目的價稅合計>46.9%*甲供材工程合同中簽訂價稅合計銷售額，建筑企業應該選擇一般計稅方法。

這個案例說明在適用增值稅舊稅率的情況下，一些選擇一般計稅方法較為節稅的建筑企業在適用增值稅新稅率的情況下選擇簡易計稅方法更有利。因此，涉及“甲供材”工程的建筑企業一定要關注增值稅的變化，并掌握臨界點的運用，做到合理節稅，避免增值稅稅款的損失。

（作者單位：四川財經職業學院）