上市公司財務(wù)造假與內(nèi)部控制分析

路俐

摘要：近年來，許多國內(nèi)外上市公司頻頻出現(xiàn)財務(wù)丑聞，表明一些內(nèi)部控制無力或失效的公司，在公司管理上比較薄弱，缺乏有效的公司治理。企業(yè)內(nèi)部控制薄弱是導(dǎo)致會計造假，進而會計信息質(zhì)量低下的原因。因此，只有利用內(nèi)部控制的高效運轉(zhuǎn)，切實確保企業(yè)經(jīng)營管控符合法律法規(guī)、財產(chǎn)安全、財務(wù)報告及有關(guān)訊息的要求，提升經(jīng)營的效率，方可達到完善公司治理，推動企業(yè)達到發(fā)展戰(zhàn)略的目標。

關(guān)鍵詞：財務(wù)造假 內(nèi)部控制 有效運行

一、引言

近日，上市公司康美藥業(yè)299億元貨幣資金蒸發(fā)事件，是近年來比較罕見的財務(wù)造假事件，加上近期暴雷的三安光電，86億預(yù)付款疑云重重：金亞科技涉嫌欺詐發(fā)行股票，財務(wù)數(shù)據(jù)重大差錯，貨幣資金、應(yīng)收賬款、其他應(yīng)收款等九大財務(wù)指標合計調(diào)整接近12億元：上市公司的誠信問題再度引起市場關(guān)注。這些重大事件的發(fā)生與上市公司內(nèi)部控制體系不完善或存在缺陷等密切相關(guān)，才會出現(xiàn)欺騙投資者和社會公眾現(xiàn)象。因此，通過法律、法規(guī)和制度進一步強化上市公司內(nèi)部控制，在上市公司發(fā)展過程中具有至關(guān)重要的作用。

二、內(nèi)部控制制度現(xiàn)狀

（一）管理層缺乏內(nèi)控意識，串通舞弊，使內(nèi)部控制流于形式

上市公司內(nèi)部把控問題，較為明顯地表明在公司治理不健全的情況下，內(nèi)部控制減弱，部分負責(zé)人凌駕于內(nèi)部控制之上，管理人員串通現(xiàn)象等層出不窮，某些高管人員，為了短期的利益，置法律與不顧，指示下屬偽造單據(jù)、挪用資金、操縱利潤，披露不真實的數(shù)據(jù)等.說明內(nèi)部控制還只停留在表面層次，沒有從技術(shù)層面揭露虛假會計訊息和經(jīng)濟舞弊活動，于是就導(dǎo)致從根源無法阻止上述活動的產(chǎn)生，這與內(nèi)部控制的目標和標準相背離。

管理層對內(nèi)部控制的重視程度，是其能否產(chǎn)生效果的關(guān)鍵。一些企業(yè)管理層對內(nèi)部控制制度認識不足，認為內(nèi)部控制制度嚴重阻礙了其發(fā)展的勁頭。許多上市公司在一股獨大的情況下，董事與經(jīng)理層人員高度重疊。如部分內(nèi)部機構(gòu)規(guī)劃不合理，權(quán)責(zé)布局不科學(xué)等，都可能造成機構(gòu)冗余，職能交叉或者缺位，運轉(zhuǎn)效率不高。在這種狀況下，要想通過內(nèi)部控制框架，達到通過董事會控制經(jīng)理層的目的是難以實現(xiàn)的，因而會導(dǎo)致內(nèi)部控制流于形式。

（二）企業(yè)內(nèi)部控制制度執(zhí)行力欠缺

我國現(xiàn)有內(nèi)部控制，只注重制度文字的編寫環(huán)節(jié)，忽略了如何實施、判斷和報告制度的執(zhí)行情況，內(nèi)控制度的設(shè)計缺陷和運行缺陷的有效性等。內(nèi)控制度在管理實踐中甚至被束之高閣，無人問津。也使內(nèi)部控制制度流于形式。在具體的經(jīng)濟業(yè)務(wù)辦理過程中，由于時間倉促、人員少、審批人員出差、等原因，越權(quán)審批、缺部門辦理業(yè)務(wù)時有發(fā)生，不相容崗位相分離等原則未嚴格執(zhí)行，也使內(nèi)控制度喪失了其應(yīng)有的重要程度和專業(yè)程度，造成內(nèi)部控制操作效率低下。

（三）內(nèi)部審計職能不強

內(nèi)部審計作為內(nèi)部控制機制執(zhí)行的監(jiān)督機構(gòu)。上市公司內(nèi)審部門雖然在董事會下設(shè)審計委員會領(lǐng)導(dǎo)下開展工作，但企業(yè)內(nèi)審機構(gòu)也只是眾多企業(yè)內(nèi)部單位中的一個，內(nèi)部審計缺乏獨立性，缺乏有效的審計手段等，監(jiān)督不到位導(dǎo)致審計監(jiān)督效能的減弱。

（四）注冊會計師內(nèi)部控制審計失效

《企業(yè)內(nèi)部控制評價指引》對注冊會計師進行內(nèi)部控制審計指明了一定的標準，把內(nèi)部控制審計列定成為：會計事務(wù)所接受委托，對指定基準日的內(nèi)部控制規(guī)劃以及運轉(zhuǎn)的高效程度予以審計。上述康美藥業(yè)在近期發(fā)布會計差錯更正說明，稱2018年度以前營業(yè)收入、營業(yè)成本、費用及款項收付方面存在賬實不符情況，其中貨幣資金多記299.44億元，營業(yè)收入多記88.98億元，營業(yè)成本多記76.62億元。其外部審計中介機構(gòu)廣東正中珠江會計事務(wù)所難辭其咎，該所已連續(xù)審計康美藥業(yè)19年，勢必其獨立性會大打折扣，審計師職業(yè)操守值得質(zhì)疑，內(nèi)部控制失去效能。

（五）內(nèi)部控制審查內(nèi)容和方法不完備

內(nèi)部控制審計主要是內(nèi)部審計機構(gòu)對組織內(nèi)部控制設(shè)計和運行的有效性進行的審查和評價行為。內(nèi)部控制務(wù)必要從內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險評測、控制行為、信息與對接、內(nèi)部監(jiān)控等五個要素著入。但是，部分企業(yè)內(nèi)控審查的內(nèi)容及方法標準不一，檢查不全面，制度設(shè)計及運行均存在缺陷。

三、內(nèi)控失控及財務(wù)造假的對策

（一）完善法人治理結(jié)構(gòu)，強化董事會在法人治理結(jié)構(gòu)中的核心地位

公司應(yīng)該按照《公司法》、《證券法》、《上市公司治理準則》等相關(guān)法律、法規(guī)和規(guī)定的要求，建立較為完善的法人治理結(jié)構(gòu)。董事會務(wù)必要對公司內(nèi)部控制的構(gòu)建、優(yōu)化和完備程度負責(zé)。務(wù)必明確董事會、監(jiān)事會、經(jīng)理層等在決議、操作、監(jiān)控等層面的責(zé)任權(quán)限，各司其職、各負其責(zé)，確保決策、執(zhí)行和監(jiān)督相互分離，形成科學(xué)有效的職責(zé)分工和制衡機制，避免機構(gòu)設(shè)置形同虛設(shè)。

（二）加強內(nèi)部審計，提升管理者和會計人員素質(zhì)，加強企業(yè)文化建構(gòu)

強化內(nèi)部審計的工作，提升內(nèi)部審計的作用，確保內(nèi)部審計機構(gòu)配置、人員安排以及工作的獨立地位。內(nèi)部審計對內(nèi)部監(jiān)控核驗過程中糾查出的內(nèi)控漏洞，務(wù)必要根據(jù)企業(yè)內(nèi)部審計工作的流程，上呈董事會和審計委員會或經(jīng)理層報告內(nèi)部控制建設(shè)進展狀況和現(xiàn)存的問題等。

知識經(jīng)濟條件下，人才是重要的資源。尤其是管理者和會計人員對內(nèi)控的執(zhí)行和會計信息質(zhì)量的安全完整，有著不可替代的作用。企業(yè)務(wù)必按照人力資源能力框架標準，明晰每一個工作的責(zé)任權(quán)限、任職要求和執(zhí)行標準，按照德才兼?zhèn)洹⒁缘聻橄群凸臏蕜t，經(jīng)由公開招聘等多種形式選拔高水平的管理人才，著重考察選聘對象的價值觀以及責(zé)任觀念。董事、監(jiān)事、經(jīng)理和其他高級管理工作者也需要在企業(yè)文化建構(gòu)的過程中起到帶頭模范效用，同自身的高素質(zhì)以及踏實肯干的優(yōu)良作風(fēng)，去感染整個公司，一同構(gòu)建積極有活力的企業(yè)文化環(huán)境：提高會計人員的職業(yè)道德水平，加強自身業(yè)務(wù)學(xué)習(xí)。“打鐵還需自身硬”，只有自身業(yè)務(wù)素質(zhì)過硬，才能抵制不合理授意及要求，主動規(guī)避做假賬的法律風(fēng)險。樹立誠實守信的經(jīng)營理念，保護領(lǐng)導(dǎo)和自身。

（三）建立健全不相容職務(wù)分離控制制度。

不相容職務(wù)通常涵括：授權(quán)批準與業(yè)務(wù)經(jīng)辦、業(yè)務(wù)經(jīng)辦與會計登記、會計登記與財產(chǎn)儲存、業(yè)務(wù)經(jīng)辦以及稽核查驗等。不相容職務(wù)分離的中心是“內(nèi)部牽制”，首先務(wù)必要明確何種崗位和職務(wù)是無法相容的：其次要確定每一個機構(gòu)中崗位的責(zé)任權(quán)限，讓不相容崗位能夠彼此地監(jiān)督、彼此制約，構(gòu)成高效的制衡模式。由于人力資源的約束等不能實現(xiàn)不相容崗位相分離的，企業(yè)務(wù)必要運用抽查交易文檔、定期資產(chǎn)盤點等方式來控制。

（四）建立健全授權(quán)審批控制機制。

授權(quán)審批制度需要企業(yè)構(gòu)建好授權(quán)審批機制，編制日常性的授權(quán)權(quán)限指引，規(guī)范特別授權(quán)的范圍、權(quán)限、流程以及職責(zé)，嚴格把控好特別授權(quán)。對于重大決策、事項和人事任免及大額資金支付項目（即“三重一大”）等，企業(yè)務(wù)必要根據(jù)指定的權(quán)限和流程進行集體決策審批或者聯(lián)簽，任何個人都不能單獨開展決議工作或擅自更改集體得出的決議結(jié)果。各業(yè)務(wù)管理人員在權(quán)范圍內(nèi)行使職權(quán)與承擔(dān)責(zé)任，層層落實責(zé)任、層層把關(guān)，避免審批權(quán)限濫用和舞弊行為的發(fā)生。

（五）建立懲罰獎勵等問責(zé)機制

制度只有依靠相應(yīng)的懲罰機制才能被有效執(zhí)行。內(nèi)控制度中應(yīng)該建立嚴格科學(xué)的問責(zé)制度，讓違反制度、不遵守制度的人得到應(yīng)有的懲戒，建立違規(guī)問責(zé)機制，起到警示他人的效果：將大力提高內(nèi)部控制制度落實的廣度、深度和效果。讓制度控制人，而不是“人控”。

（六）建立反舞弊機制

企業(yè)務(wù)必要構(gòu)建反舞弊機制，秉持懲防兼具、重在防御的準則，明晰反舞弊工作的關(guān)鍵板塊、重要環(huán)節(jié)以及相關(guān)機構(gòu)在反舞弊任務(wù)中的責(zé)任權(quán)限，逐漸優(yōu)化舞弊案件的舉報、調(diào)研、解決、上報以及補救的整體程序。同時要建立舉報投訴制度和舉報人保護制度，并及時傳達至全體員工。

（七）完善信息對接系統(tǒng)

信息對接是企業(yè)準時、精準地搜集、傳輸以及內(nèi)部控制有關(guān)的訊息，保證信息在企業(yè)內(nèi)部、企業(yè)和外部之間可以高效傳輸，是開展內(nèi)部控制的關(guān)鍵基礎(chǔ)。構(gòu)建信息對接制度，讓內(nèi)部控制有關(guān)的訊息在企業(yè)內(nèi)部各個管控層級、責(zé)任部門、業(yè)務(wù)流程之間，以及企業(yè)和外部投資者、債權(quán)人等相關(guān)主體間予以對接和反饋。企業(yè)可以建立信息管理系統(tǒng)，可自行開發(fā)或購買ERP功能的管理系統(tǒng)，使各項業(yè)務(wù)能夠達到線上的快速、高效審批，形成閉環(huán)管理，形成自下而上報告重大信息的的審批流程，確保重要信息及時傳遞給董事會、監(jiān)事會和經(jīng)理層。同時建立開放、暢通的信息反饋渠道及平臺，發(fā)現(xiàn)問題，及時采取相應(yīng)補救改進措施。

四、結(jié)束語

我國正處于經(jīng)濟高速發(fā)展時期，要使上市公司規(guī)范運作，加強公司內(nèi)部控制是重點。在企業(yè)未來的發(fā)展進程中，上市公司內(nèi)部控制的關(guān)鍵效用會得到越來越突出的體現(xiàn)。因此，切實加強上市公司的內(nèi)部控制，讓其起到應(yīng)有的效用，一定會有助于現(xiàn)代企業(yè)制度的構(gòu)建和完善，推動公司治理結(jié)構(gòu)健全，高效地防止上市公司內(nèi)部控制出現(xiàn)漏洞，杜絕上市公司會計造假，確保股東和投資者的正當(dāng)權(quán)益不受損害，保障和促進上市公司的規(guī)范運行。