企事業單位開展內部控制建設的幾點建議

江舒宇

內部控制是規避經營風險，提高管理效率的有效手段，為保證企事業單位建立起符合現代管理要求的內部控制體系，國家出臺了一系列規范性文件，如《企業內部控制基本規范》、《企業內部控制應用指引》、《行政事業單位內部控制規范（試行）》等，對各類型單位建設內部控制體系提出基本要求和規范化指引。但由于這些規范是對內部控制的原則性規定，如何將這些規范落實并融入企事業單位的日常經營管理，成為各類型單位建設內部控制體系的關鍵。筆者以近幾年從事內部控制咨詢、評價的經驗，對企事業單位內控建設中可能遇到的重點難點問題提出幾點自己的看法。

一、內控建設的目標探討

國家內部控制規范制定了一系列的內部控制目標，如《行政事業單位內部控制規范（試行）》規定“單位內部控制的目標主要包括：合理保證單位經濟活動合法合規、資產安全和使用有效、財務信息真實完整，有效防范舞弊和預防腐敗，提高公共服務的效率和效果。”《企業內部控制基本規范》規定“內部控制的目標是合理保證企業經營管理合法合規、資產安全、財務報告及相關信息真實完整，提高經營效率和效果，促進企業實現發展戰略。”這些目標從“結果”的角度為內控建設指明了方向，對于規范企事業單位經營管理，提高運行效益，防范經營風險起到了很好的作用。但從內控建設“過程”角度，筆者以為，國家規范還隱含著一個重要的目標，可表述為“組織結構的重塑，業務流程的優化”，該目標在國家內控規范體系中有一定表述，如企業內部控制應用指引第1 號- 組織架構中規定“企業應當按照科學、精簡、高效、透明、制衡的原則綜合考慮企業性質、發展戰略、文化理念和管理要求等因素，合理設置內部職能機構”。一些同志在內控建設過程中對該目標認識不足，認為只要依據國家相關規定建立起內部控制體系即可，缺乏對內控改造組織結構、優化業務流程的認識，建立的內控制度雖能夠起到控制業務運營，防范風險的作用，但也存在效率低下，組織臃腫等問題。如筆者曾參與某單位的內控建設，該單位設有一個勞保部門，負責勞保用品的收發保管，該單位的倉管部門負責其他用品的管理和領用，倉管部在勞保用品到貨后，通知勞保部門將勞保用品再轉移至勞保部存儲，我方核查該業務流程，覺得該勞保部門的職責較為單一，與倉管部存在職能重疊，同時勞保用品的轉移存儲不利于存貨的集中監管，為此，我方提出意見認為可以裁撤勞保部，并在倉管部下面設置勞保用品專管員職務以簡化流程。但該建議在后期評審時因各部門之間的掣肘，未被采用。

內控建設是企事業單位改善管理效能，防范經營風險的重要手段，也是優化組織結構，重塑業務流程的重要契機，但要在復雜的單位內部政治環境下實現組織架構和業務流程的優化，既需要內控建設組織者高度的智慧，更需要高層領導層權威的支持，而這也成為了內控建設的重點和難點之所在，這一點需要從業人員的高度關注。

二、“領導重視、全員參與”如何實現

“領導重視，全員參與”是內部控制建設的前提和基礎性條件，也是實踐中最難達到的要求，筆者曾負責的幾家單位內部控制建設，都或多或少存在著高層重視，中層冷淡，基層推諉等問題，主要原因在于對內部控制不理解，認為內控是財務部的責任，只要配合好財務部工作即可，缺乏內控改造的積極主動性。針對該問題，除了召開常規的動員大會，組建由高層領導牽頭并有各部門負責人參與的內控建設領導小組外，筆者以為還必須做好以下工作：一是要求各部門指派具體負責內控建設的人員，并對其進行內控培訓，二是對各部門分派“任務”，如要求各部門制定或修訂內部業務流程規范，將內控建設任務分攤至各部門。如筆者曾負責的某酒店內控建設咨詢項目，該酒店做為五星級酒店，內部部門繁多，業務繁雜，如單純以財務部牽頭和聯絡，再由我方到各部門去了解業務流程，不僅花費時間較長，而且可能因各部門配合力度等原因對具體業務流程不會很了解，制定的內控規范不一定符合實際。為簡化流程加快速度，經與酒店總經理商討后，要求各部門指派具體負責人員集中進行內控建設的培訓，培訓后要求各部門依據內控要求制定或修訂已有的業務流程規范，最后由我方和財務部依據企業內部控制基本規范、應用指引、評價指引等規定和企業的實際，對各部門提交的業務規范進行詳細審查和評價，不符之處予以修改或退回補充。通過分解和分派任務的方式，不僅較快較好地完成了內控建設任務，也將財務部從繁重的內控建設工作中解放出來，在完成自身內控建設基礎上，其余時間均做為中立的審查者，復核和評價各部門提交的內部規范體系，極大提高了內控建設的效率。

三、內控建設以國家內控規范還是以企業業務流程為主

國家內部控制規范是國家制定的各類型企事業單位建設內部控制體系時必須達到的要求，如《企業內部控制基本規范》、《企業內部控制應用指引》、《行政事業單位內部控制規范（試行）》等，都對企事業單位如何建設內部控制體系提出原則性指導和應用指引，但由于各類型單位的業務流程和管理模式各有不同，如何將國家規定具體化為切合單位實際的內控體系，成為內控建設的一大難點。一些同志在初從事內部控制體系建設時，基本是以國家內部控制規范中的應用指引（如企業內部控制規范中18 項應用指引）為基準，加以擴充后，形成單位的內部控制體系，這種方式在內控建設上較為快捷，但也存在著沒有考慮單位具體情況，與實際相脫節的缺點。而且，國家內部控制規范出臺的目的主要是針對企事業單位內部資金和資產管理、財務報告的管控等經濟業務，對于非資金資產的控制僅提出原則性要求，一些單位在建設內控體系時，將重點集中在國家內部控制規范的引進，卻忽視自身業務流程的梳理，導致制定出的內控體系存在各種不足。如筆者曾參與的某事業單位內部控制制度修訂，該單位負責港道內河的疏浚和治理，在資金資產管理方面依據事業單位會計制度、國家相關控制要求制定了較為健全的基建建設、工程管理、業務外包，合同管理等內部控制規范，但在深入調研時，我方發現該單位除零星的值班制度等規定外，在應急處理方面存在很大不足，如作為該單位業務重要組成部分的危機處理，沒有相應的規章流程，內控欠缺。后我方結合該單位在洪水等災害的實際操作流程以及其他單位經驗，制定了較為完備的內控應急體系。

內部控制建設是一項大型的工程，國家雖制定了適應于各類型單位的內控規范體系，但內控建設的目的在于實現內部業務流程的標準化規范化，達到人有專職，事有專管，和監督制衡的目標，國家內部控制規范是評價內部制度是否適當的標準，而非內部控制的主體，建設內控體系必須以實際業務為對象，并依托于具體業務流程，這是內控建設必須堅持的原則。

四、發展戰略的制定

發展戰略是企業內部控制應用指引第2 號的內容，也是企業內控建設中比較關鍵的一環。但由于發展戰略自身的宏觀性、特殊性，一些企業在引入發展戰略應用指引時存在著不知從何入手，如何建設的問題。以筆者的看法，企業要想構建符合應用要求的發展戰略體系，首要是戰略部門的組建，如企業內部控制應用指引第2 號第六條規定：“企業應當在董事會下設立戰略委員會，或指定相關機構負責發展戰略管理工作，履行相應職責。”該條規定對戰略機構設置提出了原則性要求，比較適合于大型企事業單位，但對于一些中小型企業，因成本效益原因，要想設置獨立的戰略機構比較困難，此時可以采用從市場部、生產部等部門抽調熟悉情況的精干人員，與各部門經理、總經理等人組成臨時性戰略小組，通過年度會議、臨時性會議等方式對企業戰略目標和發展方向進行探討，擬定或修訂企業的戰略規劃，以滿足內部控制應用指引的要求。

在設置戰略機構基礎上，還必須給機構指派任務，這是內控建設中最核心，最困難之處。首先闡釋一下“發展戰略”概念，按企業內部控制應用指引第2 號，發展戰略是指“企業在對現實狀況和未來趨勢進行綜合分析和科學預測的基礎上，制定并實施的長遠發展目標與戰略規劃。”該概念比較原則，企業在具體應用時應予以細化和明確化，如在企業戰略文件中，分層次闡述企業的總體戰略、經營戰略、職能戰略，其中總體戰略指明企業在總體層面運用的戰略類型，包括成長型還是穩定型或收縮型戰略；經營戰略是企業為了占領市場，應對競爭而采取的業務層面戰略，主要有成本領先、差異化、集中化等類型；而職能層戰略是企業內部各部門為支持和實施總體戰略和經營戰略而制定的一系列的計劃和方案。

在明確企業戰略基礎上，企業還必須制定內部的戰略管理流程，并將其作為內部控制的一個重要組成部分，戰略管理流程主要有戰略分析、戰略制定、戰略實施、戰略評價、戰略調整等階段，依據各階段工作內容，企業可將各階段任務分解后分派到各部門，如在戰略分析階段，要求市場部提供現有產品和競爭產品的市場占有率，企業現有產品所處行業發展趨勢，市場針對某些新產品的需求等的調研報告；法務部提供現有產品是否屬于受限產品，以及擬開發產品或擬進入行業的法律指導意見；生產部、財務部必要時還有科研部提供現有產品的生產成本以及擬投產產品的原輔料消耗等方面的數據。戰略制定階段，要求明確戰略機構的決策流程并以規章制度的形式固定下來，戰略實施、戰略評價、戰略調整等階段也依據實際情況，制定切合戰略管控目的的規章制度體系。通過一系列制度安排，將企業的發展戰略與各部門的任務結合起來，使發展戰略的制定、修訂真正體現外部環境和內部實際的要求，并實現內控建設“全員參與”的目標。

五、企業文化如何建設

企業文化屬于《企業內部控制應用指引》第5 號規范的內容，也是內控建設的重點和難點所在。相較于其他應用指引，“企業文化”存在著概念表述抽象，實操性不強等特點，如指引中指出的“企業文化是指企業在生產經營實踐中逐步形成的、為整體團隊所認同并遵守的價值觀、經營理念和企業精神”，其中的價值觀、經營理念、企業精神等都是外延比較寬泛的概念，而應用指引中規定的“企業應當根據發展戰略和實際情況，總結優良傳統，挖掘文化底蘊，提煉核心價值，確定文化建設的目標和內容，形成企業文化規范”在現實中操作性也不強。由于企業文化存在的上述特點，導致一些企業在建設企業文化時積極性不高，僅提出一些激勵性的口號，卻沒有相應制度安排，企業文化建設流于形式。

企業文化是企業的精神支柱，也是企業永續經營的基石，要想建立一套適合自己的文化體系，以筆者看法，可以采取以下步驟：首先“總結優良傳統，挖掘文化底蘊，提煉核心價值”形成激勵人心的口號；其次對口號進行詳細闡釋，明確企業的價值觀和經營理念；最后從人力資源政策，獎懲體制等方面將企業文化落到實處。以上步驟的基礎是激勵性口號的提煉，很多企業由于建立的時間較短，尚無法形成自己獨特的文化底蘊，此時可以借鑒其他企業的經驗或現有的文獻資料，結合企業戰略目標和發展方向，草擬出切合實際的目標性口號。在此基礎上，再通過配套制度的制定和完善，將企業文化落到實處。如以筆者曾從事的某家初創企業的內控建設為例，由于企業初創，沒有相應的底蘊和傳統，我方結合對其業務目標和流程的梳理，提出了“誠信、務實、開拓、創新”的企業文化，其中“誠信”表達企業誠實經營的理念、“務實”反映企業勤勉做事的作風，“開拓”象征著企業拓寬市場的決心、“創新”反映企業科研為重的精神。在形成激勵性口號基礎上，我方重新修訂該企業內部的規章制度體系，以反映企業文化的要求，如針對“誠信”要求修改企業人力資源政策，招聘員工時加強應聘人員背景調查，同時加強違背誠信行為的懲處和守信行為的獎勵；“務實”方面精簡原有的會議流程，將每周例會的內容改成提出問題、解決問題，日常工作情況通過每周電子報告的形式提交總經辦；“開拓”方面加強了對市場營銷人員的考核獎懲，對談成重大客戶的人員給予額外抽成；“創新”方面對科研團隊的研究成果積極申請專利，并依據專利屬性和預期可帶來的經濟效益給予額外團體獎勵，通過一系列制度安排，將企業文化融入內控建設體系中。

結語

企事業單位內部控制建設是一項龐大的工程，涉及面廣而且雜，本文以筆者近幾年從事內控建設咨詢、評價的經驗出發，探討了企事業單位內控建設的目標、“領導重視、全員參與”的實現、國家內控規范和具體業務流程的關系、發展戰略和企業文化的制定等內容，以冀有助于內部控制從業者理解內控業務的重點和難點，提高工作的效率。