母子間公司資金無償使用涉稅問題探討

摘 要：母公司通過對成員公司實行收支兩條線管理，將成員公司日常銷售回籠款通過銀行系統歸集至母公司設立的資金中心賬戶，成員公司按需提取。一方面提高閑散資金規(guī)模效益，提高資金收益率;另一方面整體籌劃集團籌資安排，降低融資成本。由此引發(fā)的資金無償使用、委托貸款等業(yè)務涉及的增值稅及企業(yè)所得稅問題，值得我們關注和探討。

關鍵詞：視同銷售;企業(yè)集團

一、資金無償使用涉稅風險

若母公司在歸集和統一使用成員公司日常資金時未支付利息，則涉及到資金無償占用的增值稅及企業(yè)所得稅視同銷售問題。

根據財稅[2016]36號文件的規(guī)定，企業(yè)之間無償提供服務，除用于公益事業(yè)或以社會公眾為對象外，應視同銷售服務，企業(yè)之間無償使用資金，會被認定為無償提供貸款服務視同銷售繳納增值稅，同時貸款服務的進項稅額不得抵扣，實際上增加了整體的稅負。

在企業(yè)所得稅上，存在兩方面的涉稅風險。一是視同銷售。根據《企業(yè)所得稅法實施條例》的規(guī)定，企業(yè)將貨物、財產、勞務用于捐贈等用途的，應當視同銷售貨物、轉讓財產或者提供勞務;同時，實施條例中對提供勞務收入的定義，包括了提供金融保險勞務服務活動取得的收入。二是納稅調整。按《企業(yè)所得稅法實施條例》關于獨立交易原則的規(guī)定，母公司與成員公司之間的資金無償使用行為，可能被認定為不按照獨立企業(yè)之間的業(yè)務往來收取或者支付價款、費用，而減少其應納稅的收入或者所得額的情形，而被稅務機關進行納稅調整。

二、資金無償使用涉稅風險應對

近日，財政部、國家稅務總局發(fā)布了《關于明確養(yǎng)老機構免征增值稅等政策的通知》（財稅〔2019〕20號），明確了自2019年2月1日至2020年12月31日，對企業(yè)集團內單位（含企業(yè)集團）之間的資金無償借貸行為，免征增值稅。這一政策規(guī)定首先肯定了資金無償使用的應稅行為性質，并對其在特定期間內做出了免稅的優(yōu)惠政策：集團內單位之間，不管是集團母公司與成員公司之間的順流、逆流資金無償使用、還是成員公司之間的資金無償使用，都符合免稅條件，其視同銷售行為，可作為免稅收入，在增值稅申報表中填列在服務、不動產和無形資產的未開票銷售額中，借款利率可參考銀行同期借款利率。

但在企業(yè)所得稅方面，目前并沒有明確的免稅規(guī)定，主要有兩方面的應對方案。

一是規(guī)避視同銷售認定，即資金無償使用不屬于視同銷售的范圍。企業(yè)所得稅法實施條例對利息收入的定義為：企業(yè)將資金提供他人使用但不構成權益性投資，或者因他人占用本企業(yè)資金取得的收入，包括存款利息、貸款利息、債券利息、欠款利息等收入。而資金的無償使用更適用利息收入中“他人占用本企業(yè)資金取得的收入”這一范圍，因此不應認定為提供金融保險勞務活動，不適用視同銷售政策。

二是使用實際稅負相同的關聯方納稅調整特別規(guī)定。《特別納稅調整實施辦法（試行）》（國稅發(fā)〔2009〕2號文件）規(guī)定：實際稅負相同的境內關聯方之間的交易，只要該交易沒有直接或間接導致國家總體稅收收入的減少，原則上不做轉讓定價調查、調整。國家稅務總局關于發(fā)布《特別納稅調查調整及相互協商程序管理辦法》的公告（國家稅務總局公告2017年第6號）規(guī)定：實際稅負相同的境內關聯方之間的交易，只要該交易沒有直接或者間接導致國家總體稅收收入的減少，原則上不作特別納稅調整。因此只要境內關聯公司之間實際稅負相同，不存在稅收優(yōu)惠政策適用等方面的差異，沒有直接或間接導致國家總體稅收收入減少，就可雙方都不確認收入或利息支出，不進行納稅調整。

三、企業(yè)集團認定

在增值稅優(yōu)惠政策適用方面，規(guī)定政策適用主體是企業(yè)集團內單位。對“企業(yè)集團”的資格要求在增值稅優(yōu)惠政策中并不陌生。財稅[2016]36號文件對統借統還業(yè)務的免稅規(guī)定中，特別要求是企業(yè)集團或企業(yè)集團中的核心企業(yè)以及集團所屬財務公司按不高于支付給金融機構的借款利率水平或者支付的債券票面利率水平，向企業(yè)集團或者集團內下屬單位收取的利息，免征增值稅。

2018年9月1日之前對企業(yè)集團的管理采用的是核準登記制，沒有取得《企業(yè)集團登記證》的不能適用增值稅優(yōu)惠政策;根據《關于做好取消企業(yè)集團核準登記等4項行政許可等事項銜接工作的通知》（國市監(jiān)企注〔2018〕139號），2018年9月1日起，取消《企業(yè)集團登記證》核發(fā)，強化企業(yè)信息公示，各級工商和市場監(jiān)管部門對企業(yè)集團成員企業(yè)的注冊資本和數量不做審查，集團母公司應當將企業(yè)集團名稱及集團成員信息通過國家企業(yè)信用信息公示系統向社會公示。

參考文獻

[1]《關于明確養(yǎng)老機構免征增值稅等政策的通知》（財稅〔2019〕20號）.

[2]《關于做好取消企業(yè)集團核準登記等4項行政許可等事項銜接工作的通知》（國市監(jiān)企注〔2018〕139號）.

作者簡介：陳丹鳳（1987年6月），女，漢族，籍貫：福建，學歷：碩士，研究方向：企業(yè)財務，單位：福建中煙工業(yè)有限責任公司，福建省廈門市，郵編361000。