環保稅會計處理及征收建議

孫樂

[提要] 本文從環境保護著手，以企業在生產過程中產生的環境污染為研究對象，從征收目的、征稅范圍、繳納義務人、會計核算等方面，歸納環保稅在我國及國際層面上的實施現狀，了解各個國家在環保稅上的側重點各有不同，各國應立足于本國現實的社會經濟狀況，并且充分考慮本國企業的總體稅負以及國際競爭力。最后結合我國具體國情，從不同角度出發，發現我國在立法及征管上存在的問題，并提出應準確核算應稅污染物排放量，積極全面應對全新的征管模式，及時關注地方政策及與地方政府有效的溝通等建議，以促進我國《環境保護稅法》更好的實施。

關鍵詞：環保稅;會計核算;應稅污染物;征管;地方政策

中圖分類號：F23 文獻標識碼：A

收錄日期：2019年2月20日

環保稅，首先由英國經濟學家庇古提出，他的觀點已被西方發達國家普遍接受。歐美國家的環保政策逐步減少了直接干預手段，越來越多地利用生態稅和綠色環保稅等各種特殊稅收來維護生態環境，針對污水、廢氣、噪音和廢棄物等突出的“顯性污染”進行強制征稅。一般來講，環境稅可以從廣義和狹義來理解。廣義的環境稅是指所有基于環境保護目的而征收的稅收以及所采用的相關稅收措施。我國的資源稅、消費稅、車船稅、耕地占用稅等稅種，由于具有環境保護功能，也屬于廣義上的環境稅。狹義的環境稅是針對某種在使用或釋放時，會對環境造成特定的負面的物質所征收的稅。我國2018年開征的“環境保護稅”是獨立稅種，屬于狹義的環境稅概念。

一、開征環保稅的必要性

（一）從三個層面討論環境保護

1、對自然環境的保護。指防止自然環境的惡化，包括保護青山、綠水、藍天、海洋和叢林等。這里涉及到不能私自開采礦產、砍伐森林，最大限度地減少污水和污氣的排放，不過度放牧和土地開墾，不過度開發自然資源以及破壞自然生態平衡等。這屬于宏觀層面，只有依靠各級政府行使職能，實施宏觀調控，才能解決這個問題。

2、對地球生物的保護。指的是保護物種的多樣性，包括物種的保全，植物植被的養護，動物的回遷，生物多樣性維護，轉基因技術的合理和謹慎使用，瀕危物種的特殊保護，滅絕物種的恢復，棲息地的擴大，人類與生物之間的共處、共存，不要任意殺害其他物種等。

3、對人類環境的保護。意在使環境更適合人類工作和勞動的需要。這涉及人們的衣著、食物、住房和旅行，必須滿足科學、衛生、健康和綠色的要求。這是一個微觀層面。它既需要依靠公民的自覺行為，又需要政府的相關政策、法規和通過社區組織教育引導來解決這些問題。

這三個層面是你中有我、我中有你的，它們各有側重而又統一。這三者并不矛盾，更不對立。作為公民，我們對生活環境的保護直接或間接地保護了自然環境;我們破壞生活環境，直接或間接破壞了自然環境。就政府而言，既要注重宏觀保護，又要從微觀層面入手，動員群眾，教育群眾，把保護環境作為公民的自覺行為。

（二）征收環保稅迫在眉睫。環境問題是21世紀以來中國面臨的最嚴峻挑戰之一。保護環境是確保長期穩定經濟增長和實現可持續發展的基本國家利益。環境問題是否得到解決，不僅關系到中國的國家安全、國際形象，也關系到廣大人民群眾的根本利益，甚至影響到中國全面小康社會的實現。生態環境問題和經濟發展同樣重要，“亡羊補牢，猶未為晚”。十九大報告提出，我國要進一步改革生態環境監管機制，加強生態保護，推動綠色發展。稅收作為政府調控經濟的重要手段，在有效治理環境方面被寄予厚望，在環境保護方面我國已經實施了資源稅、耕地占用稅和排污費等稅費征收，但環境污染程度仍然居高不下。2016年12月我國通過了《環境保護稅法》，已經于2018年1月1日開始實施。《環境保護稅法》從法律層面為環保稅的開征提供了保障，與過去的排污收費相比，環保稅具有更高的權威性和更強的規范性。因此，保護人類生存環境，促進社會經濟可持續發展是最佳選擇。

二、環保稅征稅范圍、繳納義務人及其賬務處理

根據環境保護稅法，環境保護稅是對直接排放到環境中的大氣、水、固體和噪聲等污染物征收的，具體計稅依據及稅額如表1所示。（表1）

表1 環境保護稅稅目稅額表

環境保護稅納稅人是指直接向中華人民共和國境內和中華人民共和國管轄的其他海域排放污染物的企事業單位和其他生產者和經營者。這意味著如果您不直接將應稅污染物排放到環境中，則無需支付環境稅，居民也是如此。涉及特定行業，有14個重點污染行業，如火電、鋼鐵、水泥、電解鋁、煤炭、冶金、建材、釀造、紡織、皮革、發酵、電鍍、印染、造紙、食品加工、化學、制藥等。稅法規定，環保稅按季繳納，這意味著2018年4月1日起，上述環保稅應稅企業就需要對環保稅進行相應的賬務處理了。主要方法步驟如下：

1、按月預提。也就是說，環境稅應該在每個月末計算。會計處理是：“借：營業稅和附加，貸：應納稅額-環境稅”。

2、季度繳納。每季末應稅單位向稅務局申報納稅，企業稅務專員可以使用現金或支票等方式繳納環境保護稅款，并及時取得環保稅票，將取得的稅票交于會計人員做相應處理。

3、審核發票。企業會計人員收到環保稅票時，需要對環保稅票如收付款單位、稅號、稅種、稅額等相關內容進行審核，如有不實，可退回要求重開。

4、會計人員審核無誤后，將審核無誤的環保稅票作為原始憑證，制作繳納環保稅的會計憑證，直接抵消以前累計的“應納稅額-環境稅”。會計處理是：“借：應納稅額-環境稅，貸：銀行存款”。

5、誤差處理。預提的環保稅與實際繳納的環保稅，原則上金額應保持一致，但如果存在誤差或者預提金額有誤，可附上相關說明進行調賬處理。

三、我國環保稅征收現狀

國家稅務總局最新數據顯示，自2018年1月1日實施“環境保護稅法”以來，全國各級稅務、財政、生態環境等部門共同努力，環境保護稅征管工作順利有序，綠色稅收制度對促進綠色發展的影響已經開始顯現。第二季度環保稅納稅人申報入庫52.2億元，較第一季度增長7.6億元，環比增長17%。上半年，環保稅納稅人申報入庫96.8億元，與上年同期同口徑排污費相比，增收17.5億元，增長22.1%。下面以河北、山西、重慶等地為例具體了解我國2018年環保稅征收概況。

（一）二季度，河北省環保稅入庫6.33億元。2018年第二季度，河北省共有16，813戶申報環保稅，申報應納稅款9.05億元，申報減免稅款2.72億元，實際征收入庫環保稅6.33億元，較一季度增加1.4億元，增長28%。河北省稅務局相關負責人分析，第二季度河北省環保稅增長的主要原因：一是第一季度供暖期停產限產的企業恢復生產，申報應納稅款增加約20%;二是國家稅務總局對環保稅減免稅執行口徑進行了明確，河北省符合減免條件的企業數量減少275戶;三是經過第三次納稅人信息移交，環保稅稅源數量出現增長，申報企業增加899戶;四是部分港口、碼頭的一般性粉塵排放量計算方法改變，收入有一定程度增長。

（二）前7月，山西省環保稅總入庫7.45億元。前7月，全省環保稅納稅人8，965戶順利實現申報，申報率達到99.17%，共入庫稅額7.45億元，較上年同期排污費收入增長2.17億元，增長幅度41.23%。減免稅戶數739戶，減免稅額1.36億元。與此同時，“多排多征、少排少征、不排不征”的正向激勵作用在全省正逐步體現。

（三）上半年，重慶市環保稅減免稅額占全部申報稅款三成。2018年上半年，重慶環境保護稅納稅人申報應納稅額2.06億元，實際應納稅額1.36億元，減免稅額6，952萬元。環保稅的征收和優惠政策的落實，促進了企業綠色轉型發展，全市上半年環保稅減免稅額占全部申報稅款的33.8%，說明企業治污減排力度逐步加大，環境保護稅的正向激勵機制作用正逐步發揮，鼓勵節能減排、引導綠色生產，改革效益已初步顯現。

四、國外環保稅收制度及其啟示

（一）美國：環保稅與排污權相配合。由于單一的環保稅很難真正實現控制污染，因此美國將其融入環境經濟政策中，專門制定了《清潔空氣法》，要求有污染物排放的企業必須獲得排污許可證。企業可以將沒有用完的排污配額拿到排污許可證市場上進行交易，以鼓勵企業盡量減少排污，獲取更大收益。這種政策與市場機制相結合的手段，有效促進了美國的環境保護。

（二）荷蘭：以環境保護為目標，?？顚Ｓ?。荷蘭是一個在收取環境稅方面相對成功的國家。1969年，荷蘭率先對地表水污染征稅。1995年，荷蘭財政部特別成立荷蘭綠色委員會，負責提出實施綠色稅收制度的相關建議。目前，荷蘭環境稅制已相對完善，僅對環境保護的稅收已經細化為噪聲污染稅、垃圾污染稅、水污染稅、空氣污染稅等。專用資金反映在收集的排污費中，也必須用于污水處理。它們應該用于控制整個污染過程，從監測污染源，到建立數據模型進行實驗分析，最終證明污水處理的定論同時對排污進行的跟蹤報道，直到得到最終的治理。

（三）德國：憲法主導，法律與經濟多管齊下。與其他發達國家相比，德國的環境經濟立法普遍提前3～5年，且意識先進，不僅較早地將環境保護寫入《基本法》，也較早地意識到使用經濟杠桿調節發展與環保的關系。與此同時，歐盟的差別稅率政策已全面實施。將環保稅分為以下三類：一是機動車稅，由車輛總重量決定;二是石油稅，指用作于供暖或動力原料的石油，可以在改善大氣方面發揮重要作用;三是包裝稅，僅在某些特定情況下征收。

由此可見，一個國家的發展主要得益于約束和激勵并重的環保稅收制度，這樣一來，自然環境得到有效改善，居民的環保意識也得到了很大提高。眾發達國家的經驗表明，環保稅收制度是解決環境問題的最佳方式。主要表現為以下幾點：一是建立了完備的環保稅法律法規體系;二是設立了科學嚴謹的征收體系;三是大力推行了稅收中性政策，綠化了稅收結構。

五、環保稅開征后我國企業應對策略

雖然各國的環境保護稅有很多相似之處，但每個國家的重點和稅收都不同。在學習國外環保稅收經驗的同時，中國應該認識到沒有一種普遍存在的模式。例如，美國重視特殊稅收，確保環境保護稅通過該制度實現其目的，而歐洲國家的環境保護稅在稅收制度的設計中更加精細。在中國，借鑒國外環境保護稅征收經驗的同時，首先應根據中國的具體國情，根據中國的實際社會經濟狀況，充分考慮中國企業的整體稅負和國際競爭力，合理劃分中央和地方責任，建立一套符合中國國情的特殊環保稅制。從完善稅收制度的角度看，中國應適當擴大資源稅征收范圍，合理推進所得稅激勵制度，調整現行消費稅，達到引導社會養護趨勢的目的，通過提高城市土地使用稅和耕地占用稅。實現環境資源的合理配置。從發達國家實施環境保護稅的角度來看，中國應該在征收環境保護稅時，采取符合“稅收中性”原則的健全的稅收制度，使環境保護稅和其他環境保護激勵協調;從國外環境保護稅收模式設計的視角，我國則應該構建一種動態的環境保護稅模式，將環保理念深層融入到相關稅種當中。其次，還應綜合考慮征收對象種類的多樣性;最后，應以獨立型環境保護稅模式為主，有針對性地獨立征收環境保護稅。環保稅開征，無論是對企業還是對稅務主管部門來說無疑都是一項巨大的挑戰，主要原因有如下兩點：（1）環境保護稅法存在潛在漏洞，計稅標準和概念表述都存在不同的理解;（2）我國稅務征管部門缺少實踐經驗，征管流程的設計是否科學合理不得而知，這需要時間的檢驗。因此對于大型企業而言，以下三點尤其值得關注：

（一）制定合理的稅收籌劃。征收環境保護稅后，稅收剛性得到加強，征收機制更加嚴格。有效解決了收取企業排污費可能存在的協商費用和未付款問題。當應稅污染物達到一定濃度時才征收我國的環境保護稅。因此，對于許多涉及環保稅的大企業來說，應稅污染物排放的核算無疑是關鍵。在實踐工作中，企業通過對生產流程的分析來確定籌劃的切入點，同時結合企業的需要，制定出合理的稅收籌劃。選擇原料時，盡量使用環保材料，并注意原料的回收利用，盡量減少污染物的產生和排放。

（二）加強溝通協調與學習。環境保護稅出臺后，對內企業人員必須學會自我提高，第一時間給自己充電，積極參加各稅務及環保部門組織的各項培訓，提高處理相關環保數據的能力，樹立整個企業的環保意識。對外，企業還應加強與稅務及環保部門的溝通和互動，必要時還可委托第三方環境保護咨詢機構進行納稅申報，最大限度避免因計稅錯誤而漏繳欠繳稅款從而遭受懲罰。

（三）利用稅收優惠政策，合理合法減少稅負。我國不但有環境保護稅優惠政策，還有企業所得稅優惠政策。因此，企業可以利用政府的各種稅收優惠政策、財政補助等來合法合理地降低環保成本。除此之外，我國政府還發布了采購政策及價格政策等支持環境保護的產品，企業可以選擇生產政府采購目錄里的產品，從而獲得更大的市場份額及銷售利潤。這要求企業必須熟知政府出臺的各項政策，并充分了解，加以利用。

六、環保稅開征后的建議

（一）明確納稅人申報的主體性地位。目前，稅務部門在金稅三期征管系統中對環保稅難以預警，也不能像生產經營納稅人的銷售或利潤可以直接測算。環保稅法要求納稅人對申報的真實性和準確性負責，報稅期間稅務部門只是受理納稅人的納稅申報，因此強調自主申報理念對環保稅更具有現實性。

（二）完善涉稅信息提供與共享機制。由于環保稅征管流程較為特別，完善涉稅信息提供與共享機制關系到稅務、環境保護部門的分工合作。為了與稅收征管法相銜接，建議盡快出臺環保稅征管操作規程，更好地落實環保稅法的有關規定，對稅務部門和環境保護部門在征管流程中的職責明確分工是十分必要的。

（三）升級監測設備，推進大數據治稅。環保稅作為新稅種，對稅務部門提升征管能力提出了更高的要求。傳統以票控稅手段在該稅征管過程中難以發揮效能，稅務部門必須適應新時代，依托“互聯網+”，全面升級并推廣污染物自動監測設備，推進監測設備的后臺與稅收征管信息系統互聯，以便于稅務部門實時獲取排污數據，更好地推進環保稅征管。

七、結語

面對日益嚴重的生態、環境問題，環境保護稅作為一項非常有效的經濟和法律手段深受各國重視。而我國環保稅制體系的構建與西方發達國家相比仍然處于研究階段，缺乏征管管理經驗，一個新稅種的完善必然會是一個艱難而又漫長的過程，我國綠色稅制還有很長的路要走，我們要在實踐中共同摸索前進，獲得在經濟與環境上的共贏。

主要參考文獻：

[1]湯鳳林，趙攸.環保稅開征對企業的影響及應對策略[J].財會月刊，2018.19.

[2]劉佳慧，黃文芳.國外環保稅收制度比較及對中國的啟示[J].環境保護，2018.46（8）.