新政府會計準則醫院固定資產折舊探析

程麗娜

關鍵詞：固定資產折舊? 政府會計制度

2017年10月24日，由財政部牽頭出臺的《政府會計制度》，配合2016年7月《政府會計準則第3號—固定資產》管理辦法，對在財務角度醫院固定資產核算提供相關的理論支撐和業務指導依據。

本文主要參考《政府會計制度》和《醫院會計制度》相關規定，分析了兩種制度下固定資產折舊的差異，同時對新制度下加強固定資產的會計管理和運營提出一些建議，在固定資產折舊層面為政府會計制度下醫院固定資產管理提供參考。

一、《政府會計制度》與《醫院會計制度》中固定資產折舊的比較

（一）固定資產折舊計提時點不同

2012年醫院執行《醫院會計制度》時，所有醫院都按照醫院會計制度要求采用權責發生制對固定資產按月計提折舊。但相較于《政府會計制度》，舊制度的要求是：當月增加的固定資產下月計提折舊;當月減少的固定資產從下月起停止計提折舊;新制度的要求是：固定資產必須嚴格按月計提折舊。固定資產在提足折舊后，即使仍可繼續使用，但不再繼續計提折舊;預先報廢的固定資產，則不需要補提折舊。

（二）固定資產折舊范圍分類不同

在原制度下，醫院固定資產分為房屋和建筑物、專用設備、一般設備、其他固定資產四大類;新制度下，醫院固定資產分為：房屋及構筑物、專用設備、通用設備、文物和陳列品、圖書檔案、家具用具裝具及動植物。新制度對醫院固定資產重新劃分，使醫院固定資產的使用情況更為明細。

（三）部分固定資產折舊年限不同

與舊制度相比，新制度更新了部分固定資產壽命要求。關于醫療設備等固定資產，應用指南與原有制度不沖突，可延續舊制度對固定資產的管理;關于家具、計算機設備、辦公用品這三大類與應用指南不一致，應按照指南中最低年限進行在新制度落實時調整，不進行追溯調整。

（四）固定資產折舊會計科目設置不同

舊制度下，醫院固定資產每月提取固定資產折舊時，按照財政補助、科教項目資金構成的金額部份，借記“待沖基金”科目，按照應計提折舊額中的其余金額部分，借記“醫療業務成本”、“管理費用”、“其他支出”等科目，按照應計提的折舊額，貸記“累計折舊”科目。新制度取消“待沖基金”科目，在固定資產購進時，財務會計和預算會計同時做支出會計賬;月末財務會計對醫院固定資產計提折舊，按受益單位不同，通過“固定資產累計折舊”科目計提，分攤到“業務活動經費”、“單位管理費用”、“經營費用”中，此時預算會計不做賬務處理。這樣雙重記賬，一方面可以及時反映資產消耗情況，使得固定資產的凈值與實際價值相近，另一方面通過預算會計記賬，真實反映預算資金使用情況，為部門決算提供有效依據，杜絕部分醫院對于“待沖基金”錯誤使用，無法按規定對“待沖基金”及時沖銷，無法真實反映醫院固定資產情況，造成決算報表數據不真實不準確的后果。

（五）固定資產折舊會計處理的新舊銜接

醫院應在2018年12月31日前全面組織資產清查，登記固定資產的預計使用年限、已使用年限、尚可使用年限、使用部門、資金來源等，補錄資產管理軟件信息。對于資產清查中確認增加為固定資產，即在原賬套中未計提的固定資產應按制度要求補提折舊，保證2018年度固定資產足額計提折舊。同時，按照補充規定的要求，需要在新舊制度結轉的空檔期補提一個月折舊，折舊標準按照舊年限標準，不實行新標準，待進入新賬套后，則按新年限標準計提折舊。在此，特別需要注意的地方是，不同資金來源購置的固定資產，其補提折舊對應的會計科目會有區別，其中采用財政專項撥款購入的固定資產補提折舊金額，應借記“累計盈余—財政項目盈余”，貸記“固定資產累計折舊”相關明細科目;采用科教經費購入的固定資產補提折舊金額，應借記“累計盈余—科教盈余”科目，貸記“固定資產累計折舊”科目相關明細科目;采用其他資金購入的固定資產補提折舊金額，應借記“累計盈余—新舊轉換盈余”科目，貸記“固定資產累計折舊”科目相關明細科目。

同時，補提固定資產折舊應區分固定資產折舊年限是否發生變化進行分別處理：

固定資產折舊年限不變的：直接補提1個月折舊;

固定資產折舊年限變化的：先補提1個月折舊，根據2018年12月31日固定資產凈值，按新折舊年限進行折舊計提。

二、《政府會計制度》下醫院固定資產計提折舊的意義

《政府會計制度》以權責發生制政府綜合財務報告制度改革為抓手，建立探索出“財務會計和預算會計適度分離并相互銜接”的新會計核算模式，其意義主要表現在：

（一）嚴格界定固定資產范圍，摸清折損情況，提高資產購置決策水平

醫院固定資產在投入使用后，磨損和損耗逐步轉移到醫療服務價格上。可以通過分攤折舊成本的方式，全面評估資產損耗程度。其作用不僅可以把過去發生的固定資產損耗情況如實反映，還可為財務報表提供有效預測數據，提高資金結余預估準確性。此外，通過計算固定資產折舊，可以為固定資產投資決策提供有效數據依據，確保及時更新專業設備。

（二）明確會計核算，全面真實反映價值，收入支出配比

區別于醫院會計制度要求的財政補助、科教項目資金形成的金額部分計入“待沖基金”再分月沖銷的方法，政府會計制度要求折舊全額計入入當期成本，這一做法有助于建立價值補償機制，全面真實反映醫院資產價值，同時符合會計核算的相關性、可比性、配比性等原則。同時，通過預算會計記賬，真實反映預算資金使用情況，為部門決算提供有效依據，杜絕部分醫院亂用財政資金、錯誤使用“待沖基金”，不按規定對“待沖基金”及時沖銷，無法真實反映醫院資金結轉結余狀況，造成決算報表數據不真實不準確的后果。

（三）徹底貫徹績效管理觀念，有利于加強固定資產管理

醫院承擔社會各界的醫療服務職責，體現政府購買民生服務的原則，具有公益性和服務性雙重特點。醫院的公立性的特點，使得醫院資金必須受到財政部門監管，并需要將資金狀況定期公布。醫院財務報告不僅需要在對外的層面上體現會計信息的準確性、完整性，以保證預算管理過程合規，同時還需要在對內的層面上對管理層提供數據支撐，用以真實有效反映醫院績效管理情況。因此，各醫院針對自身調教，按制度要求選擇適宜的固定資產折舊方式，合理歸集折舊成本、科學評估醫院固定資產損耗情況和投入產出效益，不僅可以促進醫院內部建立健全績效評價體系，同時可進一步加強固定資產管理水平。

三、醫院固定資產計提折舊面臨的困難及解決方案

醫院應按照財政部統一部署，自2019年1月1日起實施《政府會計制度》，雖然自2012年1月1日起按醫院會計制度要求對固定資產計提折舊，但是政府會計制度與醫院會計制度仍有不少區別，醫院在固定資產計提折舊時仍面臨不少困難，主要表現在以下方面：

（一）部分固定資產折舊年限延長

《政府會計準則第3號——固定資產》應用指南對固定資產年限有新要求，其中變化較大是“家具”，折舊年限由5年延長為15年;另外，通用設備下“計算機設備”、“辦公設備”折舊年限由5年延長為6年。折舊年限延長，相應計提折舊也應進行調整。因此，醫院需要在2018年12月31日前盡快落實資產清查工作，摸清資產種類、使用狀況等情況，形成資產清查匯總表，更改卡片信息，以便在新舊會計銜接時落實折舊調整。

（二）取消“待沖基金”

醫院會計制度對于財政補助、科教項目資金形成的固定資產，其折舊沖減“待沖基金”，而政府會計制度取消“待沖基金”科目，要求計提折舊全額進入當期成本。但由于部分醫院財務管理水平有限，出現亂用財政資金、錯誤使用“待沖基金”，不按規定對“待沖基金”及時沖銷，造成“待沖基金”余額與實際不符。因此，在新舊制度轉換時，各醫院需要核對“待沖基金”，將未及時沖減的部分及時調整至“累計盈余—醫療盈余”。

四、完善醫院固定資產核算的建議

醫院固定資產折舊核算尚且屬于初級探索階段，應該在制度的引導下，在實際工作中大膽嘗試并進行科學論證，從具體折舊年限、借鑒企業經驗、加強信息化及資產清查工作發力，逐步形成適合的醫院特色的固定資產折舊實踐方法。

（一）根據資產類別具體折舊年限

醫院應充分考慮自身固定資產分類管理的要求，按照固定資產據圖準則應用指南的指導方向，參照自身核算辦法。借鑒其他行業事業單位的經驗，確定固定資產年限。同時，結合政府部門頒布的行政事業單位國有資產管理暫行辦法中規定的常用固定資產使用年限清單，根據固定資產的性質和實際使用情況，分類確認醫院固定資產折舊年限表。對于折舊年限區間范圍的資產，盡量選擇不變更折舊年限，保持會計數據穩定性。同時，同類別、同批、折舊年限相同的固定資產可以選擇捆綁折舊，減輕財務人員工作量。

（二）借鑒企業經驗選擇合理的固定資產折舊方法

醫院應適當學習企業關于固定資產管理和計提折舊方法，適當篩選和調整適合醫院的折舊辦法。對于使用期限長、低損耗、耐用的固定資產，如建筑物、辦公家具等，可以選擇簡單的直線法進行計提折舊;對于與工作負荷相關的固定資產（如打印機），應選擇工作量的計提折舊方法;對于技術含量高或產品更新迭代快的專業設備，即使不進行任何操作仍可造成無形損失逐年上升，如電腦、醫療專用設備等，應該采用雙倍余額遞減法加速折舊，盡快將損失降到最低，在資產購置時，發揮固定資產折舊的財務數據參考價值。醫院應在合理范圍內適宜的折舊方法。通常情況下，醫院一般簡單的使用年限折舊法計提折舊。但隨著醫療設備等更新迭代速度越來越快，醫院應提升服務質量、醫療水平，避免固定資產無形損耗對醫院帶來的決策失真風險，可以適當選擇雙倍余額法等加速折舊。此方法不僅有利于明確掌握固定資產折舊，提高醫院后勤保障水平，而且為編制醫院財務報告編制提供科學依據，符合政府會計制度改革方向。

（三）加強醫院固定資產信息化建設

醫院固定資產存在品種多、數量多的特點，日常盤點耗時耗力。隨著互聯網信息化不斷發展，醫院可以緊隨智慧醫院的發展路徑，探索符合醫院實際的固定資產管理方法。比如可以建立數據庫、墊子固定資產卡片，研發符合醫院特征的“固定資產模塊”，打通財務系統中“固定資產”模塊和業務管理部門模塊，通過打印資產卡片二維碼及掃碼槍盤點的方式，一次性將盤點信息錄入系統，核實實物，實時監督、實時更新，達到賬實相符、賬賬相符的狀況。

（四）加強醫院固定資產清查管理

醫院固定資產流動性大，隨時可能存在資產使用部門變更的狀況，同時，新政府會計制度延長部分資產年限，因此，加大固定資產清查、加強固定資產管理工作，顯得尤為重要。因此，筆者建議，醫院一年一次大清查，有條件的醫院可以同時選擇兩年一次外部審計清查，保證固定資產管理工作順利進行。

參考文獻

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