國有企業(yè)會計(jì)監(jiān)督模式的演變與思考

摘 要：國有企業(yè)是我國國民經(jīng)濟(jì)不可缺少的重要組成部分。國有企業(yè)會計(jì)監(jiān)督模式的轉(zhuǎn)變和創(chuàng)新對我國現(xiàn)代企業(yè)制度的構(gòu)建和完善起著決定性的作用。我國現(xiàn)行的國有企業(yè)會計(jì)監(jiān)督模式正在不斷創(chuàng)新。研究國有企業(yè)會計(jì)監(jiān)督模式的演變，總結(jié)經(jīng)驗(yàn)，進(jìn)一步完善會計(jì)監(jiān)督制度，具有重要的理論和實(shí)踐意義。新中國國有企業(yè)會計(jì)監(jiān)督模式的演變經(jīng)歷了財(cái)務(wù)監(jiān)督階段、會計(jì)過程監(jiān)督階段、三重會計(jì)監(jiān)督階段和綜合會計(jì)監(jiān)督階段四個重要階段。此外，不同階段的背景、發(fā)展過程和特點(diǎn)也不盡相同。現(xiàn)階段會計(jì)監(jiān)督模式存在諸多問題，包括監(jiān)管的多重性、制度設(shè)計(jì)的缺陷、形式重于實(shí)質(zhì)、政府干預(yù)經(jīng)濟(jì)的傾向、缺乏激勵控制機(jī)制等。要解決這些問題，必須實(shí)施模式組合管理，提高會計(jì)監(jiān)督效率，明確會計(jì)監(jiān)督的界限，建立激勵控制機(jī)制。

關(guān)鍵詞：會計(jì)監(jiān)督模式;任命會計(jì)系統(tǒng);派出監(jiān)事會;外部董事制度

國有企業(yè)是中國傳統(tǒng)計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制的產(chǎn)物。在新中國成立的頭三十年，國有企業(yè)是唯一的經(jīng)濟(jì)組織形式。1984年，“計(jì)劃商品經(jīng)濟(jì)”首次提出。1993年，建立了社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制。從1984年到1993年，國有企業(yè)仍然是我國國民經(jīng)濟(jì)的主力軍，是國家直接干預(yù)經(jīng)濟(jì)的方式，是補(bǔ)償市場失靈的重要工具。實(shí)踐證明，國有企業(yè)在我國國民經(jīng)濟(jì)發(fā)展和全面建設(shè)小康社會中始終發(fā)揮著舉足輕重的作用。

然而，隨著我國國有企業(yè)擺脫舊的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制，仍然存在許多問題。首先，子公司、孫子公司、分公司、合資企業(yè)、股份公司集群，利益關(guān)系、血緣關(guān)系、家庭關(guān)系、業(yè)務(wù)關(guān)系復(fù)雜，導(dǎo)致內(nèi)部控制，導(dǎo)致會計(jì)監(jiān)督失敗。其次，規(guī)模小，主營業(yè)務(wù)一般，行業(yè)跨度大，地理范圍廣，使得管理風(fēng)險增加。投資者再次缺席，國有資產(chǎn)損失嚴(yán)重。此外，以行政手段管理經(jīng)濟(jì)往往不以經(jīng)濟(jì)效益作為管理的核心，從而導(dǎo)致許多會計(jì)造假和會計(jì)信息失真。同時，基礎(chǔ)會計(jì)工作不扎實(shí)，會計(jì)人員素質(zhì)不高，會計(jì)風(fēng)險難以控制等。這些問題嚴(yán)重阻礙了國有企業(yè)的發(fā)展。因此，有必要加強(qiáng)會計(jì)監(jiān)督，鞏固國有企業(yè)的主導(dǎo)地位，堵塞國有資產(chǎn)的漏洞，確保國有資產(chǎn)保值增值。

一、會計(jì)監(jiān)督模式演變的過程及特點(diǎn)

客觀地說，新中國對國有企業(yè)的會計(jì)監(jiān)督在較長時期內(nèi)發(fā)展緩慢。從20世紀(jì)60年代到70年代中期，它的發(fā)展一度陷入停滯。國有企業(yè)會計(jì)監(jiān)督直到20世紀(jì)90年代末才得到迅速發(fā)展。國有企業(yè)的演變過程大體可以分為四個階段：金融監(jiān)管階段（1949-1961）;監(jiān)督會計(jì)過程的階段（1962-1991）;三重會計(jì)監(jiān)督階段（1992-2004）;全面會計(jì)監(jiān)督階段（2005-至今）。每個階段都有其獨(dú)特的發(fā)展特征。

（一）金融監(jiān)管階段

金融監(jiān)管的核心。現(xiàn)階段，我國實(shí)行預(yù)算管理制度。會計(jì)的概念與財(cái)務(wù)的概念并沒有嚴(yán)格的區(qū)別，它們往往統(tǒng)稱為會計(jì)工作。國有企業(yè)的資金由財(cái)政部門統(tǒng)一撥付。資金的分配、使用和結(jié)余是這些企業(yè)的主要會計(jì)業(yè)務(wù)。會計(jì)監(jiān)督納入財(cái)務(wù)監(jiān)督。國家對企業(yè)資金使用情況進(jìn)行跟蹤監(jiān)測。會計(jì)監(jiān)督的實(shí)質(zhì)是監(jiān)督資金的流動，即財(cái)務(wù)監(jiān)督。與此同時，建立了固定資產(chǎn)和原材料統(tǒng)一轉(zhuǎn)讓價格、財(cái)務(wù)審批制度、要求企業(yè)利潤除留成外全部由國家全額支付等財(cái)務(wù)監(jiān)督制度。

金融監(jiān)管是自上而下的。國有工礦企業(yè)分為中央部委直接管理的企業(yè)、臨時委托地方人民政府或者軍隊(duì)管理的企業(yè)、委托地方人民政府或者軍隊(duì)管理的企業(yè)。同時，指導(dǎo)政府管委會財(cái)務(wù)經(jīng)濟(jì)委員會對現(xiàn)有廠房和企業(yè)進(jìn)行管理職責(zé)劃分，制定廠房和企業(yè)投資貸款管理辦法。金融監(jiān)管企業(yè)的權(quán)力自然落在了金融經(jīng)濟(jì)委員會的肩上。后來，權(quán)力逐漸轉(zhuǎn)移到中央部委、地方人民政府和軍事機(jī)關(guān)。建立垂直會計(jì)制度，便于實(shí)施嚴(yán)格的財(cái)務(wù)監(jiān)督。

（二）監(jiān)督會計(jì)過程的階段

第一次全國會計(jì)會議召開后，會計(jì)界對會計(jì)的職能進(jìn)行了熱烈的討論。受馬克思關(guān)于簿記是“過程控制和思想總結(jié)”的論述啟發(fā)，許多專家學(xué)者將“過程控制”具體化為會計(jì)的“監(jiān)督功能”，即會計(jì)具有監(jiān)督國有企業(yè)經(jīng)營活動的功能。“會計(jì)過程監(jiān)督”逐漸取代了“財(cái)務(wù)監(jiān)督”。

（三）三重會計(jì)監(jiān)督階段

社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制已經(jīng)建立。會計(jì)系統(tǒng)的統(tǒng)一性和通用性得到了提高。不同所有制企業(yè)實(shí)行相同的會計(jì)準(zhǔn)則。由于國有企業(yè)的固有特點(diǎn)和地位，國家在借鑒國外會計(jì)監(jiān)督模式的基礎(chǔ)上，嘗試并逐步引入了一些具有我國國有企業(yè)特點(diǎn)的會計(jì)監(jiān)督模式。

（四）全面會計(jì)監(jiān)督階段

外部董事制度的建立削弱了內(nèi)部控制，約束了公司領(lǐng)導(dǎo)的經(jīng)濟(jì)行為，促進(jìn)了現(xiàn)代企業(yè)制度的建立和完善。國務(wù)院國有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會直接控制國有企業(yè)重大經(jīng)營決策的風(fēng)險，通過控制董事會實(shí)現(xiàn)對會計(jì)的事前監(jiān)督。

二、存在的問題及應(yīng)對策略

外派會計(jì)、外派監(jiān)事、內(nèi)審、外聘董事的職責(zé)是對國有企業(yè)實(shí)施會計(jì)監(jiān)督。指派會計(jì)人員的職責(zé)是通過會計(jì)審計(jì)和內(nèi)部檢查制度，在會計(jì)工作中實(shí)施會計(jì)監(jiān)督。派遣監(jiān)事的職責(zé)是查閱與業(yè)務(wù)活動有關(guān)的會計(jì)信息和數(shù)據(jù)，查閱、核實(shí)財(cái)務(wù)報(bào)告的真實(shí)性、合法性。內(nèi)部審計(jì)的職責(zé)是監(jiān)督和評價企業(yè)的財(cái)務(wù)收支、財(cái)務(wù)預(yù)算、財(cái)務(wù)會計(jì)和管理業(yè)績。外部董事指導(dǎo)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)部門的工作。二者的側(cè)重點(diǎn)看似不同，實(shí)則工作重疊，造成了資源的浪費(fèi)，增加了會計(jì)管理和監(jiān)督的難度。

分配會計(jì)的職責(zé)劃分是不科學(xué)的。被委派的會計(jì)師不僅從事會計(jì)工作，而且代表投資者監(jiān)督自己的工作。會計(jì)與會計(jì)監(jiān)督融為一體，在一定程度上使會計(jì)監(jiān)督形同虛設(shè)。

根據(jù)委托代理理論，主要需要幫助與合作的代理來完成預(yù)期的目標(biāo)，客戶端將使用一系列的激勵機(jī)制來激勵代理人努力工作的價值最大化整體代理，從而達(dá)到一個平衡的委托人和代理人之間的關(guān)系。在市場經(jīng)濟(jì)條件下，會計(jì)監(jiān)督的激勵約束機(jī)制尤為重要，直接關(guān)系到會計(jì)監(jiān)督的效率。會計(jì)監(jiān)督主體是人，會計(jì)監(jiān)督活動也需要對會計(jì)監(jiān)督主體進(jìn)行激勵和約束。激勵機(jī)制促進(jìn)會計(jì)監(jiān)督人員不斷發(fā)現(xiàn)問題，積極打擊會計(jì)舞弊。約束機(jī)制使會計(jì)監(jiān)督人員的行為不超出法律法規(guī)的范圍。要做好會計(jì)監(jiān)督工作，首先要協(xié)調(diào)好鼓勵和支持指定人員履行職責(zé)的法律。應(yīng)發(fā)展各種形式的獎勵機(jī)制，例如優(yōu)先就業(yè)、期權(quán)獎勵和獎勵之間的差別。二是強(qiáng)化責(zé)任意識，建立職業(yè)禁令、行政處罰、法律責(zé)任追究等約束機(jī)制，強(qiáng)化責(zé)任追究。

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作者簡介：

王俏元（1994.6.20-），北京人，主要研究方向：會計(jì)、財(cái)務(wù)。