工資薪金所得涉外稅收政策缺陷分析

趙娟娟

摘 要 我國龐大的市場體量對于世界眾多企業和從業者有著強大的吸引力，改革開放初期，我國缺乏適用于外資企業和外籍在華工作者的稅收制度，涉外稅收制度應運而生。隨著經濟水平的不斷發展，我國對外開放的大門更加敞開，沿用多年的涉外稅收制度需要進一步匹配當下全新的人才制度和國際經濟形勢變化。本文根據涉外稅收政策的發展歷程，以及當前我國稅收政策的最新變化和發展方向，分析個人所得稅工資薪金所得涉外稅收政策的現狀和缺陷，并探討相應的改進方向。

關鍵詞 涉外稅收 個人所得稅 稅收公平 稅收效率

改革開放以來，我國的稅收征管體制和稅制經歷了全方位、多領域的變革，涉外稅收在我國現行的稅收體系中也發揮著舉足輕重的作用。1994年稅制改革以前，涉外企業、外籍個人所適用的稅收制度一直區別于國內的征收方式，實行兩套不同的體系，直到1994年稅制改革完成后，外籍人員的個人所得稅征收和國內居民個人所得稅征收實現了合并。雖然在法律文件和征收途徑上實現了統一，但非居民個人所得稅的征收政策一直區別于居民個人所得的征收方式和政策，相對而言優惠力度更大，手續相對更加便捷，能夠有效方便外來人才的稅務繳納流程，在激勵其在我國境內持續工作生活的熱情，為我國經濟發展作出更多貢獻的同時，也無可避免地暴露出一定的弊端。

一、現行個人所得稅工資薪金涉外稅收政策

我國個人所得稅成文法律出臺于1980年，迄今已經迎來了第39個年頭，其中共歷經了幾次修訂。2018年6月，第十三屆全國人大常委會第三次會議對《中華人民共和國個人所得稅法修正案（草案）》進行了審議，這是我國個稅制度的一次根本性改革。于2019年1月1日正式實施的新個稅法，改變了以往分類所得稅制的傳統模式，轉向綜合與分類相結合的更加合理的新機制，在提高起征點的同時，新增加專項附加扣除項，充分發揮稅收制度對于社會財富二次分配的作用。

在本次新個稅法的改革中，同樣覆蓋了個人所得稅涉外稅收的政策變革。為了匹配最新個人所得稅改革辦法中對兩類納稅人征收方式的區分，進一步與國際慣例接軌，高效、科學地進行稅法和相關國際稅收協定的具體落實，新個稅法中進一步明確了居民個人和非居民個人的類別劃分，并將在我國境內的實際居住時間，來進行兩者之間的劃分依據，將以往沿用的“居住滿一年”更新為“是否滿183天”。區分外籍人士和本國居民納稅劃分新標準，在以往的時間標準上相應大幅縮短，符合如今人才流動速度加快的新形勢，可以有效行使政府的稅收管轄權，限制納稅者的避稅余地。在已實施的新個人所得稅法中，明確規定非居民個人在中國境內從兩處以上取得工資、薪金所得的，應當在取得所得的次月十五日內向稅務機關申報納稅。新個稅法第六條規定：“非居民個人的工資、薪金所得，以每月收入額減除費用五千元后的余額為應納稅所得額；勞務報酬所得、稿酬所得、特許權使用費所得，以每次收入額為應納稅所得額。”[1]

二、現行個稅工資薪金涉外稅收政策缺陷

（一）判斷標準不明確

個人所得稅法第二條規定，在中國境內有住所是指因戶籍、家庭、經濟利益關系而在中國境內習慣性居住。關于是否有住所沒有明確的劃分標準，在稅務部門征稅管理過程中，在判別非居民個人是否在境內具有住所時存在具體落實的難度，往往只能根據納稅人的國籍進行判斷，即具有中國國籍的，判定為在境內有住所；不具有中國國籍的，則判定為在境內無住所。因此，很多實際操作都直接以“外籍人員”定義境內無住所的非居民個人。

（二）缺乏公平性、存在逃避稅收責任的操控空間

我國針對外籍人員有相應的稅收優惠政策，外籍人員免稅項目繁雜，例如與眾多國家簽訂的國際稅收雙邊協定，非居民不可避免地會影響到全體納稅義務人的納稅公平，同時，現實稅收征管過程中，外籍人員免征稅項目在工資中硬性列入很多，根據財稅〔2018〕164號文第七條：目前外籍居民納稅個人可以同中國居民一樣，選擇享受個人所得稅專項附加扣除，也可以選擇按照享受住房補貼、伙食補貼、洗衣費、搬遷費、語言訓練費等津補貼免稅優惠政策。而非居民納稅個人只能選擇后者。這樣一來，外籍居民納稅人的扣除項目可擇優選擇，缺乏公平性，也增加了納稅人逃避稅收責任的操控空間。[2]

（三）稅務機關信息局限

對于外籍人員在境外的所得，中國稅務機關目前缺乏有效的信息獲取途徑。例如，某美國籍教師在中國境內提供計算機編程課程相關的教學勞務，同時，利用業余時間為美國某軟件公司開發程序。該美國軟件公司根據程序開發的完工進度支付報酬，將勞務報酬直至付至該教師在美國的銀行卡中。對于這一部分收入，中國稅務機關就沒有有效的信息獲取途徑，導致稅源流失。

（四）涉外個稅征管成本增加

在新修訂的個人所得稅法中，涉外稅收的變化是否會帶來更大的變動，需要引起更多的注意。在最新的劃分居民個人和非居民個人“183天”的判斷依據的基礎上，居民個人和非居民個人界定的時間尺度的進一步縮短，極有可能會牽動全球勞務派遣人才政策變動，造成勞務派遣經濟成本的增加。隨著中國企業和勞動力轉移現象進一步擴張，個稅征管成本也將進一步增加。

三、改進方向

工資薪金涉外稅收是我國個人所得稅非居民收入的主要來源，現有法律條例還有許多需要進一步明晰和完善的細節，在進一步提高征收效率的同時，解決稅費重復扣除、免稅項目有漏洞、免稅政策不公平等問題，提高稅收的公平性，發揮稅收對于社會貧富不均的調節作用，都是工資薪金涉外稅收的重點改進方向。

（作者單位為重慶諾林教育信息咨詢服務有限公司）

參考文獻

[1] 全國人民代表大會常務委員會.中華人民共和國個人所得稅法[Z]. 2018-08-31.

[2] 許奕.企業財務內控制度管理建設初探[J].現代經濟信息，2015（6）：216.