基于案例分析論專業勝任能力對審計質量的影響

廣州市市政職業學校

一、專業勝任能力與審計質量的概念界定

(一)專業勝任能力的概念

專業勝任能力是指注冊會計師在其執業過程中形成的專業知識、技能和經驗達到了一定標準，從而能夠高質量地完成客戶委托的審計業務。(1)需要在審計實踐中不斷積累；(2)必須是專業知識、技能和經驗；(3)必須達到一定標準；(4)能夠被外界感知。也有人認為，專業勝任能力除了職業知識、實務技能外，還應包括職業品質或職業價值觀。還有人認為，隨著IT科技的高速發展，在當今大數據時代要對注冊會計師的專業勝任能力進行重構，在知識和技能維度，關鍵是對信息技術的知識與技能掌握的深度與廣度融入，以適應時代的要求。我認為這些，都是對專業勝任能力很好的補充。

專業勝任能力的基本內容：(1)專業知識包括會計知識、審計知識、稅務知識、政策知識、工程管理知識、職業道德等相關理論層面的專業知識，通過學習來掌握并通過資格考試得以確認。(2)實務技能 通過業務培訓和實踐經歷的鍛煉和技能經驗的積累來獲得。(3)職業價值觀，包括審計人員的行為規范和道德守則等內容，還應包括審計人員的性格習慣和職業追求。具體可能包括獨立、客觀公正、廉潔奉公、遵紀守法、職業謹慎和追求卓越等特性。

這種勝任能力，從審計師個體角度來說，其理應具有相應的專業知識和職業判斷能力，以便能夠對財務報告出具專業鑒證意見；從職業團體角度來說，為了維持公眾對審計師行業的信任，必須設定執業資格，以合理確定究竟具備什么樣能力的人可以作為審計師來執業。

A公司2016年1-6月收入狀況：（單位：萬元）

A公司2016年7-12月收入狀況：（單位：萬元）

(二)審計質量的概念

審計質量由上世紀八十年代初期De Angelo 提出的概念，認為審計質量是注冊會計師發現審計客戶的財務報表存在舞弊可能性并且報告這些可能性的聯合概率。該概念可以分解為兩個部分：(1)發現違規的可能性；(2)報告違規的可能性。前者與注冊會計師的專業水平有關，后者與注冊會計師的獨立性有關。

二、基于案例分析論專業勝任能力對審計質量的影響

(一)案例簡介

A公司為北京某軟件開發公司，2015年IPO通過，并在創業板上市發行，主要從事軟件的研發，硬件部分業務的主要設備為外購，公司經簡單加工后對外銷售。A公司產品不存在明顯的季節性差異，A公司在全國各主要城市設立分公司，用于營銷推廣和售后服務。按照公司上市時作出的盈利預測數據，公司的凈利潤應為7410萬。按照證監會要求，A公司需按照規定上報年度報告，首次聘請B會計師事務所對其進行審計。B會計師事務所任命甲注冊會計師為項目負責人，于2016年11月份對A公司進行預查，并制定審計計劃。B會計師事務所是一家規模較小的事務所，成立時間不久，執業的注冊會計師數量較少。甲注冊會計師執業時間兩年。

按照A公司存貨盤點計劃，于2017年1月1日進行盤點，由甲注冊會計師和公司財務人員負責監盤，財務打印盤點表并負責盤點。甲注冊會計師抽取部分重點業務量較大或存貨余額較多的分公司進行監盤，總公司安排專門人員進行盤點。各分公司在進行盤點時，發現存在實盤數超過盤點表的數量，注冊會計師記錄了實盤數量，倉庫人員解釋為客戶已買尚未提貨的存貨。盤點人員將盤點情況匯總給項目負責人。2017年3月，B會計師事務所的甲注冊會計師帶領三個助理審計員(畢業時間不久)進行現場審計。（見上表）

甲注冊會計師執行的審計程序如下：

(1)盤點?？蛻舸娣旁诠緜}庫的存貨共計價值2359.5萬元，對應的銷售收入為4938.7萬元，甲會計師檢查了A公司確認此部分收入對應的銷售憑據有銷售清單以及銷售發票。

(2)發函。對上述部分存貨的銷售對方發函，由于此部分客戶大部分為新客戶，由A公司提供發函地址，注冊會計師獨立單獨發函，收取回函時，發現寄件公司為A公司的分公司。經詢問，該公司解釋是：由于客戶與其屬下分公司在同一城市，為了避免麻煩，客戶直接將應收賬款詢證函的回函給其分公司，由分公司轉交會計師事務所。

(3)出具審計報告。2016年審計報告由甲注冊會計師出具了標準無保留意見。

(4) 2017年審計情況。2017年審計時發現A公司將上年末存貨盤點多出確認收入的部分紅字沖回。

(二)案例分析

案例分析重點圍繞如下幾個問題展開：

(1)函證獲取時寄件方都是其分公司，是否客戶為隱性關聯方還是存在其他的安排？注冊會計師是否有引起必要的職業懷疑？在審計初期的準備階段，注冊會計師應以自己的專業知識和職業判斷能力，設法快速收集相關行業的知識和信息，了解客戶的行業背景后，再評估是否接受這個客戶的審計業務，并與審計單位的負責人進行業務方面的適當交流，才可確定是否承接這項業務。

(2)收入確認是否符合會計準則的規定—風險是否轉移？收益是否可實現？注冊會計師有否作出自己的職業判斷？在制定審計計劃階段，注冊會計師的專業知識和職業判斷能力，與準確評估客戶的可接受風險水平，識別客戶的固有風險和控制風險，確定計劃的檢查風險密切相關。如果缺失這種能力，其評估準確性無從談起。

(3)經營不存在季節性差異，為何2016年12月的收入突增？注冊會計師是否應做進一步的深入了解？顯然，在執行審計階段，注冊會計師欲更高效的執行實質性分析程序、余額的細節測試和交易的實質性測試等手段，均要建立在專業勝任能力基礎之上。

(4)在未做細致而嚴謹的復核就出具了標準無保留意見，是否過于輕率？注冊會計師發表審計意見，是其專業勝任能力的綜合體現。良好的專業勝任能力是注冊會計師能準確而合理地發表正確審計意見的重要保證。

(5)調查取證工作大部分都是由經驗缺乏的助理審計員完成，其技能培訓是否到位？專業勝任能力的技能須通過業務培訓、實踐經歷的鍛煉和經驗的積累來獲得，為了保持專業勝任能力，平時還須不斷接受繼續教育。

三、案例分析啟示和結論

案例中，甲注冊會計師及其初出茅廬的審計助理人員專業勝任能力上存在缺失，造成了審計結果存在一系列問題，未能及時發現處理，導致了審計質量低下。由此可見，如果注冊會計師的專業勝任能力包括專業知識、技能或經驗的不足，就極易在審計過程中出現不同程度的失誤，從而發表不嚴謹或錯誤的審計意見，從而不能高質量地完成客戶委托的審計業務。

綜上所述，注冊會計師的專業勝任能力是影響審計質量的重要因素之一，它關乎審計質量的高低，即注冊會計師能否通過專業勝任能力及時發現潛在的錯報，對審計質量高低至關重要。如果在審計過程中，注冊會計師的專業勝任能力不足或者嚴重缺失，將會導致注冊會計師在審計過程中寸步難行，也無法進一步洞悉財務舞弊風險，終將直接或者間接導致審計失敗。當今，財務舞弊形跡隱藏的越來越深，財務舞弊手法花樣百出越來越多，注冊會計師須與時俱進，以多維度的思維方式來積極應對，克服困難，發現問題，這都要求注冊會計師不斷提高專業勝任能力以保持高水平的審計質量，才得以實現，這也將會成為注冊會計師行業的一種發展趨勢。