內部控制有效性研究的文獻綜述

況冬梅

【摘要】內部控制的有效性是指內部控制對合規目標、報告目標、經營目標和戰略目標的實現提供的保證程度，包括設計有效性和運行有效性，有效的內部控制會增加企業價值，提高企業績效。實現內控有效性的依托在于整個企業系統的良好運行，本文通過對內部控制有效性研究的文獻進行梳理，從內部控制有效性的定義、評價方法、影響因素和經濟后果這四個方面進行闡述，并對未來研究方向進行探討。

【關鍵詞】內部控制;內部控制有效性;治理結構

內部控制是企業為了實現一系列經濟和經營目標而建立制度、規章以及控制方法的過程（余宛泠等，2015）。2013年5月COSO委員會更新的《內部控制一整合框架》明確定義“內部控制是一個由組織的董事會、管理人員和其他員工共同設計和實施的，旨在為實現企業的運營、財務報告和合法合規目標提供合理保證的過程。”

一、內部控制有效性的定義

COSO委員會表示有效的內部控制制度可為組織目標的實現提供合理的保證，并將影響組織實現其目標的風險降低至可接受的水平。內部控制不是獨立存在的，從本質上來說它服務于企業的目標。因此，內部控制的有效性是指，內部控制為企業實現其目標提供的保證程度（陳漢文等，2008;楊有紅等，2009;張穎等，2010;楊潔，2011）。其中，目標實現是指對合規目標、報告目標、經營目標和戰略目標的實現（張穎等，2010）。國內外的學者對內部控制有效性的定義都強調了內部控制對目標實現的保證程度，只不過針對不同資本市場中的企業對目標的定義有所不同。

二、內部控制有效性的評價方法

對內部控制有效性的概念進行界定之后，我們如何評價一個企業的內部控制是否有效呢？國內大多學者都是采用內部控制框架作為內控有效性的評價標準。從國內來看目前有關內控有效性的評價，主要包括定性描述和定量分析。

（一）定性分析法

在定性分析中，陳漢文等（2008）認為評價企業內部控制的方法總體上可以分為詳細評價法和風險基礎法。此外，楊潔（2011）引進PDCA（計劃一執行一檢查一改進）循環理論進行內控評價，將企業內控體系的自我評估與社會評估結合起來，以完成對內控體系的綜合評估。

（二）定量分析法

關于定量方法的研究也層出不窮，諸多學者嘗試著運用不同的數學模型評價企業的內部控制，主要包括可靠性數學模型（王立勇，2004）、基于AHP的模糊評價方法（韓傳模等，2009;駱良彬等，2008;戴文濤等，2013）和IC-CMM模型（王海林，2009）。除了構建數學模型，部分學者根據內控要素、目標、具體流程等構建多層次指標體系，并進行綜合評分。張穎等（2010）借鑒Michael的研究方法，采用李克特五級制量表對合規目標、報告目標、經營目標和戰略目標進行量化從而評價內控的有效性。唐立新等（2012）根據我國具體情況，采用內部控制評價百分制法對內部控制進行評價。劉志梧和許良虎（2012）構建了內部控制評價三層次指標框架。

三、內部控制有效性的影響因素

對內部控制有效性影響因素的研究，大致可以分為外部因素和內部因素兩大類。

（一）內部因素

內部因素主要是指包括公司治理在內的企業內部控制環境因素。公司治理結構、管理層特征、企業文化、內控結構等會影響企業的內控有效性（程曉陵等，2008;張穎等，2010;吳秋生等，2018;徐亞琴等，2018;鄭石橋等，2009）。王少華等（2018）發現國有企業黨組織治理參與程度與內控有效性呈倒u型關系。

（二）外部因素

外部因素主要包括企業生命周期、股權結構、媒體關注和政治關聯等。胡明霞等（2018）發現成長期家族企業內控質量較高。企業在不同生命周期階段，不同類型的媒體關注會對內控質量產生影響（莫冬燕等，2018;逯東等，2015）。段訓誠等（2018）發現政府審計介入會提高央企內控有效性。朱頤和等（2014）發現股權集中度會減少公司的違法違規行為。逯東等（2013）發現民營上市公司CEO的政治關聯會提高企業內控的執行力度。趙惠芳等（2015）發現政府干預會削弱地方國企的內控有效性。

四、內部控制有效性的經濟后果

國內學者從有效性角度探究內部控制影響的研究較多，但大都聚焦于分析內部控制有效性對企業價值、績效、會計信息質量和投資效率的影響。內部控制對企業價值有高度顯著的正向促進作用（林鐘高等，2007;張川等，2009;陸可晶，2018;王運陳等，2015;朱傳寶等，2014）。李萬福等（2012）發現存在重大內控缺陷的公司更可能陷入財務困境。高幸（2018）認為企業的內控有效性與會計穩健性顯著正相關。內部控制可以有效抑制盈余管理的發生（吳益兵，2012;李國芳，2018）。有效的內部控制除了影響企業價值、績效外，還能夠提高企業的投資效率（方紅星等，2013;袁曉波等，2015;邢維全等，2015）。

五、研究評述

目前，國內關于內部控制有效性的研究成果較多。關于內部控制有效性影響因素的研究，主要是從公司治理結構、股權結構、董事、高管特征、外部媒體關注和政治關聯等方面進行研究。內部審計也是屬于內部控制的構成要素，未來可以研究內部審計、內部控制審計、內部控制信息的強制披露或自愿披露對內控有效性的影響，以更好地提高內部控制的有效性。對于內部控制經濟后果的研究，已有的研究比較成熟，但大多都是從企業價值等方面進行。目前，內部控制審計與財務報表審計的整合審計受到許多學者的關注，且注冊會計師在進行審計時，首先需要了解企業的內部控制，這說明內部控制與外部審計具有很強的關聯性。國內學者在內部控制有效性對審計收費、審計延期報告、整合審計效率效果以及會計師事務所變更頻率等方面的影響的研究較少，未來可以豐富相關的文獻。將外部審計與企業內部更好地融合，提高企業的價值，促進社會資源的有效配置。