淺析國內(nèi)審計(jì)質(zhì)量的度量標(biāo)準(zhǔn)

(長沙理工大學(xué) 湖南 長沙 410000)

一、引言

長期以來，在安然等事件發(fā)生之后財(cái)務(wù)舞弊事件層出不窮，研究學(xué)者紛紛將焦點(diǎn)集中在外部審計(jì)。審計(jì)作為公司財(cái)務(wù)的外部保障機(jī)制，是聯(lián)系外部投資者和審計(jì)公司之間的一個(gè)橋梁，能夠緩解二者之間的信息不對稱沖突。審計(jì)的產(chǎn)生源于現(xiàn)代公司制企業(yè)經(jīng)營權(quán)與所有權(quán)的分離,因?yàn)閮蓹?quán)分離在提高企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營效益的同時(shí)也產(chǎn)生了代理成本,而審計(jì)作為一種代理職能,其目的之一就在于可以有效降低企業(yè)的代理成本,減少信息不對稱帶來的影響,因此能在多大程度上降低企業(yè)的代理成本,提高財(cái)務(wù)信息的可信性,直接取決于企業(yè)審計(jì)質(zhì)量的高低。因此,如何更好的確認(rèn)審計(jì)質(zhì)量的衡量標(biāo)準(zhǔn)使財(cái)務(wù)報(bào)告具有更高的信息質(zhì)量是一個(gè)重要的研究內(nèi)容。而審計(jì)質(zhì)量的高低是審計(jì)人員專業(yè)能力的表現(xiàn)。審計(jì)質(zhì)量較高，外部投資者更相信該公司的信息是真實(shí)的。但是由于審計(jì)質(zhì)量是抽象的，不能直接度量的，只能用替代指標(biāo)衡量，在下面的文章中會(huì)例舉幾個(gè)國內(nèi)外研究所認(rèn)同的審計(jì)質(zhì)量的替代變量。

二、國內(nèi)審計(jì)質(zhì)量的衡量標(biāo)準(zhǔn)

(一)事務(wù)所規(guī)模。DeAngelo(1981)首先從理論上分析論證事務(wù)所規(guī)模與審計(jì)質(zhì)量的關(guān)系。他認(rèn)為:(1)事務(wù)所擁有客戶數(shù)量越多,其喪失獨(dú)立性的“機(jī)會(huì)主義”行為被發(fā)現(xiàn)而失去其他客戶帶來的損失就越大,保持獨(dú)立性即便失去此客戶對事務(wù)所的影響也較小;(2)基于“深口袋假設(shè)”和市場聲譽(yù)機(jī)制,知名事務(wù)所比小規(guī)模事務(wù)所有動(dòng)機(jī)提高審計(jì)質(zhì)量規(guī)避訴訟風(fēng)險(xiǎn)。因此,在其它條件相同的情況下,大事務(wù)所提供更高水平的審計(jì)質(zhì)量。因?yàn)楫?dāng)大規(guī)模事務(wù)所出現(xiàn)質(zhì)量問題時(shí),喪失聲譽(yù)將損失更多的獲取未來準(zhǔn)租金的機(jī)會(huì),大規(guī)模的事務(wù)所比小事務(wù)所有更強(qiáng)烈的經(jīng)濟(jì)動(dòng)因提供更高質(zhì)量的審計(jì)服務(wù)。大量的實(shí)證結(jié)果都支持大規(guī)模事務(wù)所能提供更高質(zhì)量服務(wù)的假設(shè)。會(huì)計(jì)師事務(wù)所的規(guī)模成為審計(jì)質(zhì)量的替代評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)之一。Defond(1992)進(jìn)一步的提出了，利用品牌聲譽(yù)作為替代標(biāo)準(zhǔn)會(huì)更加直觀，選擇當(dāng)時(shí)的“八大”作為具有品牌聲譽(yù)、能夠提供質(zhì)量較高的審計(jì)服務(wù)的替代變量。品牌聲譽(yù)能夠帶來客戶源和較高的審計(jì)收費(fèi)，為了維護(hù)品牌聲譽(yù)，事務(wù)所會(huì)持續(xù)的提供高質(zhì)量的審計(jì)服務(wù)。

(二)審計(jì)費(fèi)用。歸納審計(jì)價(jià)格的相關(guān)研究結(jié)論,現(xiàn)在存在兩種假設(shè)予以解釋,一種假設(shè)認(rèn)為一些事務(wù)所收取較高費(fèi)用是由于它們的市場壟斷力;另一種假設(shè)認(rèn)為事務(wù)所收取較高費(fèi)用正是反映它們審計(jì)服務(wù)的較高質(zhì)量。Palmrose(1986)使用Simunic(1980)方法,即以審計(jì)人員進(jìn)行審計(jì)業(yè)務(wù)的小時(shí)數(shù)代替回歸模型中的審計(jì)收益量,研究發(fā)現(xiàn)八大事務(wù)所提供更高水平的審計(jì)服務(wù),審計(jì)收益是與其提供服務(wù)的質(zhì)量水平正相關(guān)的。因?yàn)榘舜笫聞?wù)所審計(jì)人員增加的工作時(shí)間反映了更多產(chǎn)出,從而為客戶提供更高水平的保證程度,即更高的審計(jì)質(zhì)量。審計(jì)收費(fèi)水平可以用來衡量事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量的高低。

(三)盈余管理。企業(yè)盈余管理行為是客觀存在的,是管理者機(jī)會(huì)主義行為在財(cái)務(wù)信息方面的具體體現(xiàn);較高審計(jì)質(zhì)量更易發(fā)現(xiàn)和制約會(huì)計(jì)錯(cuò)誤和違規(guī),更有效地制約盈余管理行為;審計(jì)質(zhì)量高低具體反映在已審財(cái)務(wù)信息中盈余管理的程度上,審計(jì)質(zhì)量與盈余管理之間存在反向關(guān)系,較高的審計(jì)質(zhì)量會(huì)形成較少的盈余管理,財(cái)務(wù)信息中報(bào)告盈余可靠性更高。張宏亮、文挺(2016)檢驗(yàn)了應(yīng)計(jì)質(zhì)量、審計(jì)收費(fèi)、事務(wù)所規(guī)模等六個(gè)指標(biāo)對審計(jì)質(zhì)量的替代效果，結(jié)果發(fā)現(xiàn)，國內(nèi)“十大”會(huì)計(jì)師事務(wù)所和操控性應(yīng)計(jì)利潤替代性最好，國際“四大”和審計(jì)費(fèi)用替代效果不顯著，盈余質(zhì)量不能作為審計(jì)質(zhì)量的替代變量。因此,可操控性應(yīng)計(jì)利潤可以用來衡量審計(jì)質(zhì)量。

三、對審計(jì)質(zhì)量不同標(biāo)準(zhǔn)的比較分析

審計(jì)收費(fèi)對審計(jì)質(zhì)量的替代作用,雖然己有大量研究文獻(xiàn)從不同角度予以分析,但研究結(jié)論的推導(dǎo)均做出了嚴(yán)格的假定,這些假定是對現(xiàn)實(shí)狀況的簡化,主要包括:一是充分競爭的審計(jì)市場;二是審計(jì)監(jiān)管有效;三是審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)足夠大;四是信息渠道通暢,審計(jì)客戶具有完全的信息。也就是說,只有在同時(shí)滿足這些前提條件的情況下,審計(jì)規(guī)模和審計(jì)收費(fèi)對審計(jì)質(zhì)量的衡量才是有效和正確的。可見,這些嚴(yán)格的前提條件制約了它們的廣泛和有效運(yùn)用。而很多研究在運(yùn)用這兩個(gè)衡量指標(biāo)替代審計(jì)質(zhì)量時(shí),并沒有考慮這些前提情況是否存在及其影響,其研究結(jié)論不免使人產(chǎn)生質(zhì)疑。首先,近些年通過事務(wù)所之間的合并,我國產(chǎn)生了幾所在規(guī)模上稱得上比較大的會(huì)計(jì)師事務(wù)所。但是大多數(shù)的合并都是在政府或者一些組織機(jī)構(gòu)的政策行為,這樣的合并其實(shí)就是貌合神離。合并后還是各自經(jīng)營自己的業(yè)務(wù),完全沒有達(dá)到真正意義的合并,中天勤就是一個(gè)典型的例子。而且我國審計(jì)市場不像西方市場具有幾個(gè)高占有率的審計(jì)事務(wù)所,市場集中度不高,規(guī)模效應(yīng)和聲譽(yù)機(jī)制尚未真正的形成。我國的審計(jì)市場為買方市場,各個(gè)事務(wù)所通過降低審計(jì)收費(fèi)來進(jìn)行不正當(dāng)?shù)母偁帯Ｍ瑫r(shí),各級政府的地方保護(hù)主義和審計(jì)收費(fèi)的限價(jià)行為,更加促使了不正當(dāng)行為的發(fā)生,所以單單以審計(jì)收費(fèi)來衡量審計(jì)質(zhì)量在我國還不成熟。因此通過審計(jì)收費(fèi)來判斷審計(jì)質(zhì)量是不太妥當(dāng)?shù)摹?/p>

另外對于利用盈余管理程度作為判斷審計(jì)質(zhì)量高低的依據(jù),其存在以下不足:(1)我國是一個(gè)新興的資本市場,與西方發(fā)達(dá)成熟的資本市場還有一定的差距,我們現(xiàn)行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與外國制度也有所不同,而我們采用的衡量盈余管理的方法主要來自于國外的一些模型,比如說特定應(yīng)計(jì)利潤模型、應(yīng)計(jì)利潤模型和頻率分布模型,我們利完全照搬外國模型用在我國審計(jì)市場的研究有所不妥。(2)我國證券市場發(fā)展也才十幾年,我國的上市公司都還屬于起步期,還不成熟,而國內(nèi)用來計(jì)算盈余管理程度的Jones模型和修正后的Jones模型等總應(yīng)計(jì)利潤模型比較適用于成熟型的企業(yè),所以,完全套用以上模型進(jìn)行計(jì)算出來的盈余管理程度可能與現(xiàn)實(shí)情況存在較大誤差。(3)公認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則并不是完全地址盈余管理的行為,盈余管理行為是一把雙刃劍,盈余管理良好的話會(huì)給企業(yè)帶來良好的效益,即具有盈余管理行為并不代表著較低的審計(jì)質(zhì)量。

綜上所述,有些指標(biāo)用來衡量審計(jì)質(zhì)量在某方面存在一些缺陷,他們對于獨(dú)立審計(jì)質(zhì)量的研究多是從費(fèi)用、上市公司的盈余管理行為的角度入手,利用國外模型或者根據(jù)國外模型進(jìn)行改變來估算可操控性應(yīng)計(jì)利潤作為盈余管理的變量,在客觀性和公允性難免有失偏頗。在此本文認(rèn)為隨著我國審計(jì)市場的不斷規(guī)范，以及事務(wù)所規(guī)模不斷擴(kuò)大，我們可以認(rèn)為事務(wù)所規(guī)模可以是一個(gè)很好的替代變量。

四、結(jié)論

審計(jì)質(zhì)量是檢驗(yàn)審計(jì)結(jié)果成敗的關(guān)鍵,因此如何確定審計(jì)質(zhì)量的好壞至關(guān)重要,國外的文獻(xiàn)主要是以規(guī)模、費(fèi)用、盈余管理來衡量審計(jì)質(zhì)量,但在中國現(xiàn)行的經(jīng)濟(jì)環(huán)境中,采用事務(wù)所規(guī)模衡量審計(jì)質(zhì)量會(huì)更加合理、更為適用,未來中國資本市場更加完善的基礎(chǔ)上,可以考慮采用采用其他的衡量標(biāo)準(zhǔn)。