增值稅留抵稅額退稅的解讀

(廣州工商學院 廣東 廣州 510858)

作者在《財會通訊》2018年第22期期刊中，發(fā)表了“中小微企業(yè)增值稅留抵稅額退稅探索”一文，文章剖析了“營改增”后，中小微企業(yè)雖然享受了減稅降負的實質性優(yōu)惠，但是，當企業(yè)增值稅進項稅額大于銷項稅額，存在大量進項稅額期末留抵時，往往會占用了企業(yè)的流動資金，增加了企業(yè)的負擔。該篇文章通過對國際上一些發(fā)達國家對增值稅留抵稅額的退稅分析，提出了國家應該對中小微企業(yè)的留抵稅額進行退稅，以緩解企業(yè)的資金壓力，促進企業(yè)進一步發(fā)展的觀點。

一、增值稅留抵稅額退稅政策解讀

繼該篇文章發(fā)表之后，2019年3月21日，財政部、稅務總局、海關總署三部門聯合發(fā)布《關于深化增值稅改革有關政策公告》(財政部、稅務總局、海關總署公告2019年第39號)，為推進增值稅實質性減稅，自2019年4月1日起，試行增值稅期末留抵稅額退稅制度。該公告明確指出，要同時符合以下五個條件，才允許申請增值稅留抵稅額退稅：

第一，稅款所屬期從2019年4月份起，連續(xù)六個月的增量留抵稅額均大于零，如果是按照季度納稅的，連續(xù)兩個季度增量留抵稅額均大于零，并且第六個月的增量留抵稅額不低于50萬元；增量留抵稅額是指本月與上月底相比較，新增加的期末增值稅留抵稅額；

增量留抵稅額=本期期末留抵稅額-上期期末留抵稅額

第二，納稅信用等級為A級或B級：納稅信用等級是稅務機關根據納稅人履行納稅義務情況，就納稅人在一定會計期間的納稅信用所評定的級別。A級是年度評價為90分以上，B級是年度評分為70分到90分。稅務機關每年都會公布企業(yè)的納稅信用等級。

第三，申請退稅的企業(yè)前36個月未發(fā)生騙取留抵稅額、出口退稅或虛開增值稅專用發(fā)票的情形；

第四，申請退稅的企業(yè)前36個月未發(fā)生因偷稅被稅務機關處罰兩次及以上的；

第五，自2019年4月1日起，申請退稅的企業(yè)未享受即征即退、先征后退(返)政策的。

下面以廣州市ZY有限公司為例，解讀增值稅留抵稅額的退稅方法。

例：廣州市ZY有限公司為增值稅一般納稅人企業(yè)，納稅等級為A，未享受過即征即退、先征后退(返)政策，假設4月初增值稅留抵稅額為0。(單位：萬元)

(一)2019年4月發(fā)生如下經濟業(yè)務

1.本月一共采購原材料320萬元，收到增值稅專用發(fā)票，稅率13%，增值稅稅額為41.6萬元，貨款已通過銀行轉賬支付。增值稅專用發(fā)票已經通過稅務機關的認證。

借：原材料 320

應交稅費—應交增值稅(進項稅額) 41.6

貸：銀行存款 361.6

2.本期對外銷售商品，開出增值稅專用發(fā)票，金額為300萬，稅率13%，增值稅額為39萬，貨款已收到。

借：銀行存款 339

貸：主營業(yè)務收入 300

應交稅費—應交增值稅(銷項稅額) 39

2019年4月份應繳納增值稅稅額=39-41.6=-2.6(萬元)，本月應納增值稅額為負數，表示本期不需要繳納增值稅，同時有2.6萬元的增值稅進項稅額留抵到下個月繼續(xù)抵扣。

本期增量留抵稅額=2.6-0=2.6(萬元)>0……符合增量留抵稅額大于零。

(二)2019年5月發(fā)生如下經濟業(yè)務

1.本月采購原材料、包裝物等輔料共400萬元，取得增值稅專用發(fā)票，稅率為13%，稅額52萬元，采購款未支付。增值稅專用發(fā)票已經通過稅務機關的認證。

借：原材料(包裝物等) 400

應交稅費—應交增值稅(進項稅額) 52

貸：應付賬款 452

2.本月對外銷售商品、原材料等，開出增值稅專用發(fā)票，金額是369.23萬元，稅率為13%，稅額48萬元，銷貨款未收到。

借：應收賬款 417.23

貸：主營業(yè)務收入(其他業(yè)務收入) 369.23

應交稅費—應交增值稅(銷項稅額) 48

2019年5月份應繳納增值稅稅額=48-52=-4(萬元)，本月應納增值稅額為負數，表示本期不需要繳納增值稅，同時有4萬元的增值稅進項稅額留抵到下個月繼續(xù)抵扣。本期增量留抵稅額=4-2.6=1.4(萬元)>0,符合增量留抵稅額大于零；同理，2019年6月—8月均如此，每月的增量留抵稅額均大于零。

6月份進項稅額=62(萬元)；6月份銷項稅額=57(萬元)；6月份應繳納增值稅稅額=57-62=-5(萬元)；6月份增量留抵稅額=5-4=1(萬元)>0(符合增量留抵稅額大于零)。

7月份進項稅額=62(萬元)；7月份銷項稅額=56(萬元)；7月份應繳納增值稅稅額=56-62=-6(萬元)；7月份增量留抵稅額=6-5=1(萬元)>0(符合增量留抵稅額大于零)。

8月份進項稅額=47(萬元)；8月份銷項稅額=39.65(萬元)；8月份應繳納增值稅稅額=39.65-47=-7.35(萬元)；8月份增量留抵稅額=7.35-6=1.35(萬元)>0(符合增量留抵稅額大于零)。

(三)2019年9月發(fā)生如下經濟業(yè)務

1.本月采購原材料，增值稅專用發(fā)票注明金額為496.92萬元，稅率是13%，增值稅額為64.6萬元，款項已全部支付。

借：原材料 496.92

應交稅費—應交增值稅(進項稅額) 64.6

貸：銀行存款 561.52

2.本期銷售商品，開出增值稅專用發(fā)票上注明金額為480萬，稅率是13%，銷項稅額為62.4萬，款項已通過銀行存款收回。

借：銀行存款 542.4

貸：主營業(yè)務收入 480

應交稅費—應交增值稅(銷項稅額) 62.4

3.本期采用分期付款方式購入作為固定資產用的倉庫650萬，取得增值稅專用發(fā)票，稅率是9%，增值稅額為58.5萬。按照最新政策“自2019年4月1日起，《營業(yè)稅改征增值稅試點有關事項的規(guī)定》(財稅〔2016〕36號印發(fā))第一條第(四)項第1點、第二條第(一)項第1點停止執(zhí)行，納稅人取得不動產或者不動產在建工程的進項稅額不再分2年抵扣。在此政策頒布前，購入不動產或者不動產在建工程，進項稅額要分兩年抵扣，第一年抵扣進項稅額的60%，第二年抵扣40%。此政策頒布后，購入的不動產的進項稅額可在當月直接全部抵扣，同時此前按照上述規(guī)定尚未抵扣完畢的待抵扣進項稅額，可自2019年4月稅款所屬期起從銷項稅額中抵扣”。

借：固定資產 650

應交稅費—應交增值稅(進項稅額) 58.5

貸：長期應付款 708.5

9月份應繳納增值稅稅額=62.4-(64.6+58.5)=-60.7(萬元)

9月增量留抵稅額=60.7-7.35=53.35(萬元)>0……符合增量留抵稅額大于零，且大于50萬。

2019年4月—8月，每月的增量留抵稅額均大于零，同時9月份增量留抵稅額大于50萬，符合增值稅留抵稅額退稅，可向稅務機關申請增值稅留抵稅額退稅。允許退還的增量留抵稅額=增量留抵稅額×進項構成比例×60%。進項構成比例是指2019年4月至申請退稅前一稅款所屬期內已抵扣的增值稅專用發(fā)票(含稅控機動車銷售統一發(fā)票)、海關進口增值稅專用繳款書、解繳稅款完稅憑證注明的增值稅額占同期全部已抵扣進項稅額的比重。本例中廣州市ZY有限公司采購的進項發(fā)票及購入固定資產的進項發(fā)票均為增值稅專用發(fā)票，進項構成比例為100%，所以：允許退還的增量留抵稅額=85.65×60%=51.39(萬元)，廣州市ZY有限公司可向稅務機關申請增值稅留抵稅額退稅，退稅金額是51.39萬元。從上例可看出，廣州市ZY有限公司收到了增值稅留抵稅額退稅款51.39萬元，得到了實質性的退稅，企業(yè)流動資金得到了緩解，減輕了企業(yè)的資金壓力。

二、增值稅留抵稅額退稅的探討

這次增值稅改革規(guī)定了增量留抵稅額可以退稅，在很大程度上為企業(yè)減輕了稅負，緩解了企業(yè)的資金壓力。作者在“中小微企業(yè)增值稅留抵稅額退稅探索”一文中闡述過稅務機關會給企業(yè)人為地設定一個行業(yè)稅負率，而這個稅負率是企業(yè)必須要完成的，如果無法完成，就會被稅務機關關注。也就是說企業(yè)雖然進項稅額大于銷項稅額，不用繳納增值稅，但為了完成稅負率，避免被稅務機關關注，寧愿將進項稅額暫時不抵扣，也要繳納增值稅，以達到稅負率的要求。這樣的話，企業(yè)應該如何享受增值稅退稅的實惠？企業(yè)財務人員應如何進行賬務處理以及稅務籌劃，方可既得到了增值稅留抵稅額退稅，以緩解企業(yè)的資金壓力，又可以滿足稅負率的要求，不被稅務機關關注？所以如果想更好的促進企業(yè)的進一步發(fā)展，增強企業(yè)的競爭力，應進一步取消行業(yè)稅負率。