自然資源資產負債表：現狀及展望

張獻方，周亞榮（副教授）

一、引言

隨著經濟發展與資源環境的矛盾日益突出、綠色GDP以及可持續發展觀念的逐漸普及和深化，加強對自然資源的核算與管理并將其歸入國民經濟核算體系，已經成為國際社會廣泛關注的問題和研究熱點。2013年十八屆三中全會首次提出了編制自然資源資產負債表，隨后中共中央辦公廳、國務院辦公廳于2015年發布的《關于加快推進生態文明建設的意見》中再次明確了編制自然資源資產負債表的要求，同年發布的《編制自然資源資產負債表試點方案》和《開展領導干部自然資源資產離任審計試點方案》中對整體要求、試點內容、基本方法、試點地區、時間安排、保障方案等進行了具體安排。2017年10月，財政部印發了《政府會計制度——行政事業單位會計科目和報表》，考慮到自然資源資產的核算范圍和計量問題十分復雜，其未將自然資源納入會計處理，可見自然資源資產的相關研究仍需持續推進。此外，黨的十九大報告指出，應構建國有自然資源資產管理和自然生態監管部門，一并履行自然資源所有者職責，從機構層面上為自然資源資產負債表的試編奠定了基礎。

由此可見，編制自然資源資產負債表不僅是落實生態文明建設和開展領導干部離任審計的必要前提，也是優化國民經濟核算和完善國家資產負債表的關鍵舉措。

二、自然資源資產負債表的編制依據

通過對已有研究進行分析，目前報表編制最主要的依據是SNA2008（國民核算賬戶）和SEEA2012（環境與經濟綜合核算體系），它們可以從資產分類、賬戶設置和核算計量等方面為報表的編制提供指導。SNA是國際公認的國民經濟核算領域的權威指南（國家資產負債表從屬于SNA），從1953年由聯合國發布以來幾經變革，于SNA1993中首次明確將自然資源歸入國民資產負債表。SNA2008 進一步規定了自然資源作為其中的“非金融非生產資產項目”列示，分類為土地、水資源、礦產和能源、非培育生物資源和其他自然資源等明細賬戶。在賬戶設置上，SNA2008 中關于自然資源核算的相關賬戶有積累賬戶和資產負債賬戶兩類，其中積累賬戶統計資產負債項目的增減變化流量，資產負債賬戶統計期初期末存量。在計量方法上，SNA 僅對自然資源的經濟價值進行貨幣計量，參照其他經濟資產的核算原則：對于可獲取市場交易數據的自然資源以市場法估值，對不可獲取市場交易數據的自然資源以維護成本法、替代市場法等進行間接估值。

由聯合國、歐盟委員會等于2012年共同頒布的SEEA2012 是SNA2008 的衛星賬戶，被學者公認為自然資源核算和報表編制最具指導意義的國際標準。在賬戶設置上，SEEA2012 設置了實物型賬戶和價值型賬戶兩種基本類型，反映期初期末資源存量變動的平衡關系，并針對每一類資源的特質設計不同的存量變化要素。在計量方法上，實物計量方面闡述了實物耗減的具體核算，價值計量方面詳細闡述了基于資源租金的凈現值法。

基于SNA2008 和SEEA2012 的核算指南，各國紛紛開展了基于本國國情的自然資源核算。我國在試點自然資源資產負債表編報的過程中，也要參考和吸取SNA、SEEA 及各國的自然資源核算經驗。具體而言，應借鑒SEEA2012 和SNA2008 中的自然資源賬戶設計、估值方法和環境活動及其相關流量核算方法等，為報表中資產、負債項目的科目設置、計量方法等提供理論依據。另外，考慮到報表信息的集成性和綜合性的特征，還需要借鑒國家資產負債表的編制方法，整合分散的賬戶信息，將生態責任主體在特定時點的自然資源靜態存量狀況簡明扼要地呈現出來。

三、自然資源資產負債表要素的確認

與傳統的資產負債表類似，自然資源資產負債表也涉及資產、負債和凈資產這三大報表要素。目前報表的編制正處于試點探索階段，關于報表要素的確認范圍、分類標準和核算方法等仍未達成共識，世界各國也尚無經驗可以借鑒。為此，筆者匯總了國內外相關研究成果和國際標準（以SEEA2012 和SNA2008為主）進行分析。

1.自然資源資產的確認標準及范圍。對自然資源進行“確認”的前提是其具備作為“資產”的特征。根據會計學對于資產的定義，相關研究基本認同自然資源資產有三個確認標準：一是產權的明確性，即只確認由核算主體以所有權或使用權的形式擁有或控制的自然資源（如大氣、海洋），光能源和風能源等空間邊際模糊的資源由于難以劃分產權而不納入核算范圍。二是可計量性，如果能從實物或價值上對某類資源的存量、流量等進行測量，即視為具有可計量性。學者們都認同將目前技術水平尚未達到開采條件的自然資源不作為資產核算，例如不具有開發價值的荒地及已發現但尚未探明的礦產儲量部分。三是預期帶來效益的流入。這一確認標準在目前的研究中存在較大爭議，主要是關于是否只確認存在“經濟價值”的自然資源資產，對不存在經濟價值或暫時不存在經濟價值的自然資源是否納入核算范圍存在分歧。

有一部分學者認同將經濟價值以外的自然資源納入核算。耿建新等[1]引用了SNA2012 的規定，認為應將全部自然資源（除大氣、海洋等存量過大的以外）納入核算范圍，不論現階段是否有經濟價值；陳艷利等[2]、胡文龍等[3]都認為自然資源資產的確認標準之一是“很可能給使用主體帶來經濟效益、生態效益和社會效益”。

主張僅確認存在經濟價值的自然資產的研究較多。陳燕麗等[4]主張暫時只確認具有經濟價值的資源，除此之外參考SEEA2012 單獨列示實物量，可暫時排除在范圍外。吳虹雁等[5]認為自然資產是能夠用貨幣性指標進行計量的“經濟資源”，基本條件是預期會有經濟利益流入，例如森林資源的生態價值尚不明確，故不屬于森林資產的核算范圍。以盛明泉等[6]為代表的研究從編制的可行性方面認為在報表編制初期，核算范圍應僅限于為人類生產提供物質來源的具有經濟價值的資源。

筆者認為，鑒于自然資源資產具有一般資產不具有的生態價值、社會價值等廣泛價值，僅僅確認其具有經濟價值的部分容易導致生態責任主體對未納入核算范圍的自然資源的濫用和破壞。因此，在可行的技術條件下，應當借鑒SEEA和有關研究的成果，對不具有經濟價值的自然資源進行實物量核算，納入報表體系，但應當與能帶來經濟利益的自然資產的實物量分開記錄。

對于資產的分類，比較有借鑒價值的是SEEA2012 的七個環境資產賬戶（礦物與能源資源、土地、土壤資源等）。另外，SNA2008 中列示了包括土地、礦產和能源儲備等在內的五大類別?！蛾P于全面深化改革若干問題決定》中界定的編制范圍不僅包括傳統意義上的自然資源，還包括空氣、水體、濕地等環境資源。目前的研究對于資產的分類都是在此基礎上做出的。以盛明泉等[6]、吳虹雁等[5]為代表的研究者主張將政府讓渡自然資源使用權過程中收取的“應收稅費和現金收入”等作為其他資產項目列入報表。目前，我國的試點方案將土地、森林和水資源作為首要核算對象，隨著自然資產核算研究的初步深入，應當從簡到繁，以SEEA2012 為標準，結合我國自然資源的特殊性，開展廣泛的自然資源資產核算。

2.自然資源負債的確認標準及范圍。按照傳統會計中對負債的定義，就自然資源而言，是否將生態責任主體由于經濟的負外部性及不合理的開發行為導致的經濟利益流出確認為“自然資源負債”，在學術界尚存在較大爭議。以耿建新等[1]為代表的學者認為在SNA2008的國家資產負債表中，不存在與自然資產對應的“自然資源負債”，在SEEA2012 中主要通過設置環保支出和資源管理賬戶來核算當期環保支出，考慮到目前的技術水平下估計未來應付的環境治理、恢復和保護成本極為困難，主張不確認“自然資源負債”。而主張確認負債的研究較多，陳燕麗等[4]從會計的信息質量角度研究發現，如果不核算環境破壞和資源損耗，而僅將負債作為資產的減項，則違背了會計的可靠性和實質重于形式的信息質量要求。盛明泉等[6]從國家大力推動報表編制的直接動因角度，認為負債可以直觀地反映資源的不合理損耗程度，從而明確生態責任。胡文龍等[3]從權利與義務的平衡關系出發，認為既要考慮自然資源作為生產要素形成財富的“資產屬性”，又要考慮其作為人類行為殘余物所具備的“債務屬性”，主張按權責發生制確認負債。

筆者認為，現階段自然資源負債的核算雖然有技術上的困難，但是從完善報表體系出發，將負債納入核算體系仍具有必要性：一方面它可以反映責任主體對資源開發和環境保護所承擔的生態責任，作為離職審計和績效評價的依據；另一方面，通過核算負債反映資源不合理開發和生態環境破壞的現狀，可以進行資源環境的質量評價，從而為資源管理和環保決策提供依據。

對于負債的分類，相關研究也存在較大分歧。有學者認為負債包括“應付污染治理成本、應付超載補償成本、應付生態維護成本和應付生態恢復成本”四大類。但是胡文龍等[3]指出其雖然有核算的獨特優勢，但由于概念模糊、標準認定困難和數據的缺乏，該分類方法缺乏現實適用性。因此，他們在借鑒SEEA2012 中兩類環境活動的基礎上，將負債分為“應付環境保護負債、應付資源管理負債和應付自然現象負債”三大類。肖序等[7]從資源、環境和補貼三個方面將負債分為：應付資源維護款、應付生態環境治理款和應付補貼款三個項目。盛明泉等[6]從所承擔生態責任的性質角度對負債進行分類：針對資源的過度損耗核算“治理和恢復成本”、針對未來的可持續使用核算“維護和改良成本”、補貼成本。筆者認為，在目前的實踐階段，考慮到計量的可行性，可以依據人類經濟活動帶來的環境責任來核算環境負債，從環境和資源兩個方面展開，可以選擇廢水、廢氣排放等環境污染導致的負債進行優先核算。

3.自然資源凈資產的確認標準及分類。關于是否在報表中確認“凈資產”，也存在不同的學術見解。耿建新等[1]結合國家資產負債表進行分析后提出：報表實質上是根據SEEA2012中“資產來源=資產占用”的平衡關系編制的“資產平衡表”，不存在負債和凈資產。目前我國試點編制的報表也是僅包含“資產”，不是嚴格意義上的資產負債表。多數研究者根據傳統會計中“資產=負債+凈資產（所有者權益）”的恒等關系，認為應當對凈資產進行確認。黃溶冰等[8]從產權的類型角度主張確認“所有者權益”，主張按照政府擁有權益的大小進行排列，政府同時擁有所有權和使用權的在上，僅擁有所有權的在下。有學者在此基礎上認為所有者權益可分為國家的壟斷所有權及各級管理部門的行政管理權。另外，肖序等[7]按政府對自然資源權益要求的程度，將其劃分成初始投資（外購取得）和剩余收益兩個項目。而陳燕麗等[4]在分析了上述關于所有者權益的劃分方法后認為，鑒于投資者大多是自然界本身，無法計算“所有者”初始投入和最終留存的收益，因此主張僅通過“凈資產”反映自然資源的剩余權益。同樣，鑒于自然資源核算的復雜性，以陳艷利等[2]、盛明泉等[6]、胡文龍等[3]為代表的研究者主張僅用“自然資源資產-自然資源負債”后的凈額反映凈資產。其中，胡文龍等[3]將凈資產進一步細分為生態價值等四類價值；盛明泉等[6]根據使用者不同將其區分為“政府凈資產”、“企業凈資產”和“居民凈資產”；陳艷利等[2]結合國民賬戶部門劃分加入了“金融機構凈資產”這一類。

從上述的研究可以看出，按所有者權益的產權歸屬進行核算更能體現各權益主體（所有者、使用者等）的生態效益和責任，從而為生態績效評價提供更多的信息。鑒于自然資源的核算復雜性及現階段產權界定不清的狀況，比較可行的做法是暫時將資產和負債的差額作為凈資產列示，以凈資產的期初期末變動評價地方政府自然資源的增值情況，進而評價生態績效。隨著產權制度和自然資源核算技術的逐漸完善，再考慮按所有者權益的產權歸屬進行明細核算。

四、自然資源資產負債表要素的計量

1.實物計量。報表要素的計量作為報表編制的重點，需要同時開展實物量和價值量的雙重核算。實物量核算是第一步，也是試點編制報表初期的首要任務。一方面，由于自然資源的屬性各異，采用多樣化的計量單位和契合資源特性的實物統計方法，能夠為進一步的價值核算提供更多的信息；另一方面，單純利用貨幣計量不能完全反映不能實現價值量化的部分自然資源價值。因此，探索和完善實物核算具有重要意義。

目前以浙江湖州市等地區試點編制的情況來看，各地對土地、礦產等主要自然資源進行了較為詳細的實物量統計，然而統計口徑的不明晰是現階段存在的一個較大問題。以礦產資源為例，胡文龍等[9]在調研后指出：礦產資源存在遠景儲量、探明儲量、可開采儲量等多種統計口徑，從而導致實物量統計數據在各部門中不一致。筆者認為，自然資源實物核算賬戶首先應當明確對總資源儲量中的“哪一部分”進行核算，即必須對各類資源尤其是礦產資源的統計范圍進行界定。SNA2008 中規定，“只有在當前技術和經濟條件下可以開采的自然資源才能納入核算范圍”。雷進賢等[10]引用加拿大核算體系中的“經濟儲量”一詞，指出應當核算“總資源儲量中已探明的，并且在目前市場和技術水平下可以開采的部分”，并建議目前我國礦產資源采用“探明儲量”作為經濟儲量的統計范圍。

關于實物量的具體核算，從框架設計方面，SEEA2012、國家統計局2015年的《自然資源資產負債表試編制度》以及相關研究都是按照“期初存量+本期存量增加-本期存量減少=期末存量”的等式進行的。SEEA 的存量增加量分為存量增長量、發現新存量、向上重估和重新分類，存量減少量分為開采量、存量正常減少量、災難性損失、向下重估和重新分類。《自然資源資產負債表試編制度》將導致存量變動的原因分為自然環境因素和經濟因素等，存量增加量包括自然擴張、人為擴張和向上評估，存量減少量包括自然縮減、人為縮減和向下評估。相關研究基本借鑒以上分類，如肖序等[7]以這兩個框架體系為基礎并進行了改動，認為框架結構應當依據各類資源的特色進行適當調整。

關于計量方法，應當基于各種自然資源的不同屬性，分別采用不同的實物計量單位和統計計量技術。例如陳艷利等[2]提出的針對水資源的等雨量線法等，針對礦產資源的礦床模擬法、綜合估計法等。關于實物計量模型，王榮梅[11]較早地提出了“折合系數”的概念，主張以某一種資源為標準，計算其他資源的折合系數，進而利用折合系數把同類別資源中含量、規格不等的折合成某種標準量。計算公式為：RF=NRQi/NROs，EA=Σ（RQi×RF）。其中，NRQi為資源實際規格（含量），NROs為資源標準規格，RF為折合系數，EA為折合量，RQi為實物量。目前肖序等[7]、陳燕麗等[4]、吳虹雁等[5]的研究都認同這一折算模型。具體而言，肖序等[7]主張利用土地等級和級差地租模型對土地資源進行評級，折合匯總反映土地質量情況及實物總量。

此外，國務院試點方案指出：編制自然資源資產負債表要注重質量指標，將質量指標和數量指標相結合，更加系統地展現自然資源的變化及其對生態環境的影響。以肖序等[7]為代表的研究主張編制質量指標下的實物量表，從質量角度提供自然資源更全面、專業的信息，比如與土地相關的土壤PH酸堿度以及與水資源相關的礦化度。筆者認為，一方面要在已有的統計技術上，根據各資源稟賦的不同進行等級劃分下的標準實物核算，從而為價值計量提供精確的數據來源；另一方面，應當注重數量核算和質量核算的結合，探索質量表的編制，為資源管理和生態績效考核提供更全面的信息。

2.價值計量。與實物計量一樣，價值計量同樣也是報表核算體系的重要組成部分。一方面，價值計量可以以統一的貨幣單位對不同資源進行橫向匯總核算，避免實物計量下量化標準不統一的問題；另一方面，進行價值計量是完善國民經濟核算體系和編制國家資產負債表的必然選擇，也是報表編制的難點和重點。目前國內的試點工作尚未涉及自然資源資產價值量的核算，相關學者的研究工作也在逐步推進中。開展價值計量必須明確其計量的資產范圍：自然資源的價值既包括經濟價值，也包含生態價值和社會價值等廣泛價值。與前面關于資產的確認標準的分析一致，結合SEEA2012和SNA2008“僅將帶來經濟利益的自然資源進行價值核算”的規定，價值量核算應僅包括經濟價值，核算自然資源帶來的經濟利益流入，從而與國民經濟核算體系的口徑相一致。

關于價值量的具體核算，從框架設計方面，SEEA2012 列出的價值核算賬戶的大致結構與實物核算賬戶基本相同，唯一多出來的賬項與“重新估價”有關，它是用來核算期間內價格變化導致的資產價值變化，該賬項受到估價方法中要素（如開采速度、資產壽命長短、折現率）的影響。另外，SNA2008認為，對于核算期間由于價格波動引發的變動，應當重估價。對此，國內相關研究也一致認同將“重新估價”作為價值量核算賬戶的重要組成部分。

在計量方法方面，理想情況下對于可以在市場中直接交易的自然資源，應當采用公允價值基礎下的市價法，這也是大多數研究主張的“直接法”，比如農業用地、商業用地等可以采用市價進行核算。SEEA2012 也將市價法作為一般估價原則。然而，我國的自然資產具有公有產權性質，自然資源的獲得大多依賴政府的分配，且缺乏完善的產權交易市場，因此，以耿建新等[1]為代表的研究將重點放在“間接法”上，其中最典型的是SNA2008和SEEA2012規定的凈現值法——將礦產和能源資源、水資源等利用凈現值法估價，估價的數據來源于會計資料。SEEA2012規定以殘余價值法估算未來資源租金，進而采用適當的折現率得到資源未來收益的凈現值，并對凈現值法的具體核算進行了詳細的闡述。

雷進賢等[10]借鑒加拿大礦產和林木賬戶的價值核算方法，認為我國目前應當主要采用折現法核算，具體數據的計算與SEEA2012 基本一致。此外，陳燕麗等[4]主張可以采用凈值法（凈價法）對不可再生資源進行核算，用銷售額減去要素成本后的凈額，通過已開采量的占比得出資源全部存量的價值（即用單位資源的凈值進行總存量估價）。雷進賢等[10]提到的加拿大礦產核算賬戶中也采用了凈價法這一方法。但是SEEA2012 認為凈價法往往不能反映實際價值，存在估價偏差。肖序等[7]認為可以參照類似項目來確定公允價值，如條件價值評估法（CVM）、替代市場法。肖序等[7]、鄒萌萌[12]主張可以用特定的估值技術進行估價，如市場法、收益法、成本法（凈價法等）。另外，還有影子價格法、假想市場法、模糊數學法等估價方法。

針對負債價值計量進行研究的學者較少，陳燕麗等[4]認為負債核算不一定包含實物量，但必須核算價值量。其中，除應付資源管理負債核算已支出的金額外，應當對其他項目采取恢復費用法，同時還提出生態補償核算的國際標準是機會成本法。陳艷利等[2]主張以現值或公允價值對負債進行計量，采用市場價格法如實際市場法、假想市場法、替代市場法等進行核算，并主張引入預計負債。

筆者認為，目前價值計量處于初步探索階段，應當結合我國國情，對于土地等存在較為成熟交易市場的資源以市價核算，對于不存在交易市場的應以SEEA2012 的凈現值法為參照，對于資源租金、資產壽命期等要素的估計可以根據數據的完備程度作近似處理。根據各類資源的屬性選取恰當的估價方法，逐步完善報表的價值核算體系。

五、自然資源資產負債表的列報和編制設計

對資產、負債及凈資產進行確認、計量之后，還需要整合數據并采取恰當的報表形式對其進行列報。這是自然資源資產負債表編制的最后一步，也是最關鍵的一步，其報告和披露的質量關系到生態績效考核和資產管理決策。

從報表格式上看，相關研究可以分為“報告式”和“賬戶式”兩類。主張報告式的研究遵循“資產來源=資產占用”的平衡關系，如耿建新等[1]學者借鑒國家資產負債表的報表設計，從上到下分別列示“資產”、“負債”和“凈資產”。李慧霞等[13]認為選用報告式更能凸顯自然資源資產的重要地位。主張賬戶式的研究遵循“資產=負債+凈資產”的平衡關系：左邊為資產賬戶，列示不同分類下的資產科目和資產帶來的收入項；右邊為負債項目和凈資產項目，反映自然資源資本的來源。同時分實物量和價值量兩欄共同列示期初期末存量。肖序等[7]、韓冬芳[14]認為賬戶式更能突出自然資源負債給自然資源資產帶來的壓力和負擔，也有助于生態文明下的生態績效考核，是實施官員離職審計的依據。

從報表體系上來看，以封志明等[15]為代表的學者都認同報表編制的技術原則是“先實物，后價值；先存量，后流量；先分類，后綜合”。受這一原則的指導，報表的編制就不僅僅是最后那張“總表”，而是一個由多種報表構成的綜合報表體系。吳虹雁等[5]設計了包括自然資源資產信息披露表、自然資源實物量變動核算表、自然資源資產質量測算表、自然資源資產實物/價值變動計量表和自然資源資產負債表框架（資產部分）在內的五張報表；肖序等[7]的設計與其類似，并加入了自然資源負債表。陳燕麗等[4]認為報表體系應當包含主表、子表、附注和重點報告，主表只記錄存量，子表反映各資源類別的流量狀況，附注披露不可以表格格式列示的資源政策等重要信息。胡文龍等[3]的創新之處是將“政府自然資源管理狀況”加入報表體系，主要是利用報表數據分析自然資源利用狀況、生態環境管理效果，能更好地為政府決策服務。

筆者認為，目前應當根據各地區的資源特征，選取恰當的資源類型進行優先核算，遵循先實物后價值、先存量后流量的原則，在計量技術可及的條件下，借鑒SEEA2012的資產實物和價值賬戶的格式，分別編制各類自然資源資產的實物量（包括質量）、價值核算的明細賬戶。在此基礎上進行賬戶的匯總，進一步編制地區乃至國家的自然資源資產負債表（總表）。

六、自然資源資產負債表編制的未來展望

1.完善組織體系和產權制度是報表編制的基礎。優化調整組織結構、完善組織管理體系是開展報表編制工作的基礎。在報表編制初期，統計局在理論和實踐中被一致認為是最合適的統籌部門。然而由于各類資源管理部門的分散，整合各類資源的統計工作仍存在實際障礙。2018年3月，十三屆全國人大一次會議作出了國務院機構改革方案的決議，正式成立了“自然資源部”。該部門整合了國土資源部、水利部、農業部等部門的資源調查和確權登記管理職責，履行各類自然資源資產的所有者職責，對自然資源開發使用和保護進行有效監督，并建立自然資源有償使用制度。這一機構改革舉措可以有效改善政府各職能部門存在的政出多門、職責不清的現狀，使自然資源的管理歸入自然資源部及其派出部門統籌規劃，多部門配合的組織管理體系可以有效提高自然資源管理效率。

另外，完善的產權制度是報表編制的關鍵制度基礎[16，17]。長期以來，我國的自然資源產權制度存在產權界定不清、權責不明、監管不力和確權登記不到位等問題，表現為政府所有權的資源權屬界定不清、各類主體使用權限制過多且行政干涉嚴重、產權交易市場尚不完善等現象，造成了資源的過度使用和環境的破壞，也給資源管理以及報表編制帶來了制度障礙。十八屆三中全會明確提出要“健全自然資源資產產權制度”，并對“水流、森林、山嶺、草原、荒地、灘涂等自然生態空間進行統一確權登記”。目前我國自然資產產權制度仍在完善之中，應當在產權確權登記的基礎上，明確界定各級權利主體的權利與義務，充分發揮各權利主體的積極性和主動性，并逐漸完善產權有償交易制度?！白匀毁Y源部”的建立是產權制度改革的重要推動力，其主要機構職責是履行各類自然資源資產所有者職責、統一調查和確權登記、實施自然資源有償使用制度，這對于完善自然資源產權制度、推動自然資源核算和報表編制具有重要意義。

2.完善自然資源核算體系是報表編制的關鍵。目前根據國家統計局制定的報表編制的改革規劃，以及國務院試點方案的指示，以湖州市為代表的地區已經開始探索自然資源資產負債表的編制，但是我國尚未建立完整的環境經濟核算體系。2004年由國家統計局課題組、環保總局出臺的《中國資源環境經濟核算體系框架》中，對資源存量及變動量進行了總體表式列示，但并未明確各類資源的具體內容和表式要求；該體系尚未對資源環境估價作出統一的規定，僅僅列明幾個主要方法，使得目前報表編制沒有切實可行的依據。因此，在報表編制要求的驅動下，我國應當建立最新的可以用于指導報表編制的核算框架體系。應當在借鑒SEEA2012 及各國已有的自然資源核算體系的基礎上，盡快建立適合我國資源環境國情的自然資源核算準則，建立“自然資源會計準則”，細化科目設置、賬戶體系和計量標準，系統規范各類自然資源資產的確認、計量、核算和披露，建立可操作的標準核算規范，為自然資源資產負債表的編制奠定基礎。另外，由于實際核算中計量技術尤其是價值計量的難度大，可以廣泛吸收外部力量（如高等院校及科研機構的支持），探索跨界合作[18]。

3.加強價值量核算是報表編制的重點和難點。自然資源資產負債表不同于傳統自然資源核算的關鍵在于：通過整合的價值量信息反映某一時點的所有自然資源的存量及流量信息[19]?！毒幹谱匀毁Y源負債表試點方案》規定：在試點經驗的基礎上，統計局應當會同發展改革委、財務部等相關部門，研究探索主要自然資源資產負債價值量核算技術。我國應當結合國外先進的自然資源價值核算經驗及學者的研究成果，探索建立規范的自然資源價值核算體系，在選取估價方法時，應綜合考慮不同資源的稟賦特征、產權形式的不同、稀缺程度的差異以及相關數據和方法的可行性，不可一概而論[20]。

在具體實踐中，可以綜合運用SEEA2012、SNA2008 以及生態價值評估相關研究的成果：借鑒SEEA2012 規定，對于存在活躍交易市場的資源，應優先以可獲取的市價進行估值，比如土地使用權的轉讓，這與生態價值評估中的市場價值法相對應。另外，受目前產權制度的制約，完善的產權交易市場尚未成立，大多數自然資源不具備相關市場交易價和購置價：一方面，可以借鑒SEEA2012 和SNA2008的凈現值法，利用國民賬戶數據進行殘余價值法下的資源租金核算，進而得到自然資源未來回報的折現值。這要求會計資料乃至國民賬戶的數據具有較高的可靠性。目前來看，礦產資源和林木資源的估價有較詳細的國際標準和經驗，可以基于可獲取的數據以凈現值法進行試點估值[21]。另一方面，借鑒生態價值評估方法中的間接估計法，如機會成本法、影子項目法、替代市場法、條件價值評估法[22]等來對自然資源進行間接估價，也是完善價值核算體系的可選方案。為了確保數據的準確性，可以對以上不同方法得出的估價進行比較分析。

在進行價值核算時，應當借鑒SEEA2012 的規定，將價值變動分為數量效應和重估價效應（核算由于資源價格變化或凈現值方法相關假設的變化帶來的影響）兩個方面，提供價值變動因素的詳細數據，具體剖析各類資源尤其是不可再生稀缺資源價值變動的原因，從而為自然資源管理決策和績效評價提供依據。同時，應當設計和完善基于價值核算的自然資源評價指標體系和審計標準，為自然資源資產的離任審計提供更豐富的績效評價數據。目前，價值量核算可以基于相關數據資料的可獲取性，優先核算礦產資源等具有稀缺性的不可再生資源，在此基礎上逐漸完善自然資源的價值核算。