CGMA管理信任損益工具應用分析

彭宏超（副教授）

“信任”始終是一個運作良好的企業甚至是一個繁榮社會的重要財產。當前形勢下，快速的現代通信和強有力的社交媒體將企業的信任和聲譽置于“聚光燈”下。信任是企業成功和生存的基礎，公司及其董事會需要采取有效、客觀和系統的方法，監管、衡量和分析公司的信任“儲備”和“動向”，幫助公司確定必要的行動。正是在這種形勢下，全球特許管理會計師（CGMA）協會于2018年5月發布了《董事會工具包——管理信任損益》[1]（以下簡稱“CGMA管理信任損益工具”），CGMA管理信任損益工具能夠使董事會輕松地識別和清晰地授權所需采取的行動，運用“信任原則”“信任透鏡”等管理會計工具來管理與信任相關的重要事項，權衡信任損益，把控“信任風險”，從而最大限度地為企業創造價值。

一、CGMA管理信任損益工具的主要內容

針對企業所面臨的日益復雜多變的新形勢，CGMA 管理信任損益工具提出了旨在最大限度創造價值的企業信任管理的系統工具及方法。該管理會計工具包主要包括引言、商業活動中的信任、董事會的角色——信任和聲譽的守護者、管理信任損益四部分，分別從不同角度提出了系統地提高企業信任度、增加企業聲譽、管理信任損益、創造信任價值的應用指南。

1.引言——該工具包旨在達到的目標。“管理信任損益”是一個工具包，旨在幫助組織對“信任”進行長期管理及控制。其主要內容包括：①解釋了為什么信任如此重要，并引入了重要的信任原則；②展示了怎樣能夠使董事會和高級管理人員通過“信任透鏡”來審視業務，以便他們能夠通過“制定信任損益”（衡量組織中的信任度是增長還是下降、盈余或赤字的一種手段），將信任與組織的價值驅動因素進行整合；③提供了關于“信任”的一系列問題，并總結出了適當的“信任”關鍵績效指標（KPI），以便董事會和高級管理人員能夠以最有效的方式建立信任和管理危機，進而支持組織的長期順利發展。

CGMA管理信任損益工具旨在：①幫助董事會履行其作為信任和商業聲譽守護者的角色；②高級管理人員將“信任因素”嵌入業務運營中，并確保通過將信任與長期價值聯系起來以及獲取有效信息來支持董事會討論。

2.商業活動中的信任。每個組織都需要確保其行動能持續建立信任，而不是減少信任。董事會需要確保業務按照其設定的價值運營。基于更廣泛的價值觀，長期持續經營對于實現這一目標至關重要。對各種規模和所有行業的公司而言，將信任作為優先事項來幫助企業構建未來的彈性經營是有意義的。同時，公司能夠有效地向利益相關者報告這一點也很重要。

（1）五項總體信任原則（CIVIC 信任原則）是建立信任的指導原則。信任是指依賴個人或機構的行為或陳述的能力，通常被認為是關于個人、公司或其行為方面的誠實、公平或可靠性等信念。在此定義的基礎上，利益相關者需要相信組織，要真實可靠地了解他們有能力提供什么。這反映在CIVIC 信任原則中。

CIVIC信任原則的內容為：①能力和技能（C）：做能做得好的事；②正直（I）：誠實、坦率、可靠；③社會價值（V）：認識到并滿足更廣泛的社會需求；④他人的利益（I）：考慮并尊重客戶、員工、投資者和其他利益相關者的利益；⑤清晰的溝通（C）：透明、開放、反應迅速、負責任。

（2）信任和企業文化。信任是健康企業文化的重要基礎。兩家公司都可以信任，但可能有不同的文化。例如，一家公司可能會特別注意其文化在設計和創新上的重點，而另一家公司其文化的主要特征則是注重嚴格的成本控制。

公司的文化取決于其目的、價值觀、態度和行為，這些需要與其戰略和相關的績效激勵相一致，也就是說對公司文化應當進行監督和評價。這就強調了組織評估、衡量和報告其建立信任程度的必要性。但是若要具有意義，就必須在組織的價值驅動因素范圍內完成。雖然信任原則適用于所有組織，但單個組織應用它們的方式以及每個原則的相對重要性將取決于組織如何構建和保留價值。也就是說，通過公司的商業模式，需要知道在具體業務環境中最需要信任的內容到底有哪些。

3.董事會的角色——信任和聲譽的守護者。董事會在經營業務的整體聲譽方面發揮著重要的監督作用。它需要能夠評估商業信任在多大程度上加強或削弱即信任損益，信任原則（如CIVIC 信任原則）應構成信任損益的基礎，以便董事會能夠：①保證信任原則得到應用；②理解信任原則在多大程度上沒被應用，哪些特定的弱點可以找到，哪些是實際的和/或潛在的影響；③確保正在采取有效行動以彌補缺點及存在的不足；④了解“信任事件”的潛在風險，并確保有適當的風險管理和內部控制系統以有效解決問題。例如，董事會需要確保信任原則已被嵌入公司的關鍵決策中。

所有組織經常會面臨挑戰。在危機爆發時，基本上受到信任、擁有強大的信任儲備的公司能夠更好地應對這種危機。例如：2017年12月，當陰謀理論充斥著慢速運行的老款iPhone 機型時，蘋果公司就迅速意識到了需要快速向消費者道歉和解釋。

因此從合理性來說，公司董事會必須確保“信任損益”始終處于盈余狀態，以建立其在危機時期可以依賴的信任儲備。

（1）將信任原則應用于商業模式。“CGMA商業模式框架”通過一個特定的“鏡頭”，為審視一個組織提供了系統基礎。在這種情況下，通過CIVIC 信任原則所描繪的“信任透鏡”，就可以了解信任對價值產生的影響，這有助于董事會確認“信任管理”最需要的內容。

將信任原則作為審視商業模式的透鏡有助于確保：①“信任”已嵌入組織的目標、戰略和價值中，并明確、優先考慮和滿足利益相關者的需求；②董事會可以識別合適的KPI，以確保信任已嵌入業務運營中；③董事會正在采用的“綜合思維”方法符合國際綜合報告理事會（IIRC）所定義的綜合報告框架原則。

通過將信任透鏡（如CIVIC 信任原則所述）應用于經營業務（如CGMA商業模式框架所述），進而獲取“信任損益”；根據信任損益能夠形成“信任儀表盤”，信任儀表盤提供了信任損益的總體情況描述，能夠使董事會清晰地了解信任在業務中建立或減少的程度，以便為其制定決策提供信息。

（2）董事會和風險。董事會在風險方面也發揮著重要作用。它負責定義風險偏好，監督和報告可能威脅組織商業模式的主要風險，包括可能損害信任和聲譽的風險，還負責確保組織擁有健全的風險管理系統和內部控制系統。

（3）更大的視角——商業信任。雖然從單個的角度看是可以信任的，但從整體的角度看經營情況可能是不可信任的。因此，董事會在更廣闊的信任視野考慮組織在社會背景下的作用方面發揮著重要作用。主要包括：①為建立有效、公平和受尊重的監管框架做出建設性貢獻，使公眾能夠信任整體的“游戲規則”；②積極參與制定和采用支持企業信任的國家和全球倡議，如聯合國可持續發展目標（SDG）；③是充滿活力、受人尊敬的商業部門社會效益的強有力的倡導者和榜樣；④在教育和技能發展方面承擔責任并發揮積極的作用，例如，為那些因自動化而消失的角色開發新技能。

展望未來，對董事會的評價不僅取決于其今天的治理情況，還取決于其對管理未來新挑戰的應對情況。環境問題和人工智能對就業的影響將成為重要議程項目，因此社會需要企業參與和提出相應的商業解決方案。

4.管理信任損益。該管理會計工具包提出了一系列問題，以幫助企業建立信任損益并支持有關信任問題的對話，包括處理危機和更廣泛的“商業信任議程”。

（1）情景判定：作為商業聲譽的守護者，我們做的工作有效嗎？以下情景問題有助于董事會評估其是否擁有建立信任的流程和信息，并快速了解公司當前的“信任狀況”。①董事會如何與業務聯系？執行團隊是否擁有并嵌入董事會制定的目標、戰略和文化？②董事會是否有適當的信息流？③我們有一個明確的商業模式嗎？④商業模式是否與以下方面保持一致：其一是治理和運營模式；其二是目的、價值觀和文化。⑤組織的目標、戰略和文化是否能在整個組織內以及投資者、供應商和其他外部利益相關者之間有效溝通？⑥個人績效目標是否與企業文化保持一致，并與關鍵績效指標和激勵措施相關聯？⑦風險偏好是否被有效授權并在整個企業中傳達？⑧信任原則是我們的文化和價值觀的明確要素嗎？⑨作為可信賴組織，我們當前對企業狀態的評估是什么（從危機中復蘇、正常狀態或即將撞上冰山）？我們是值得信賴的企業嗎？⑩我們目前對本行業如何被信任的估計是什么？我們在行業中的排名如何？我們的競爭對手在建立信任方面做了什么？在建立信任方面我們需要考慮哪些外部問題和因素？?我們是否花費了足夠的專注時間來關注信任和聲譽？我們是否收到了明確解決信任問題的專用信息？

下述問題有助于董事會在更廣泛的“商業信任議程”中判斷其角色的適當性：我們對更廣泛的信任議程做出了哪些貢獻？我們需要注意哪些關鍵趨勢、發展和問題（如公共衛生問題）？我們如何將聯合國可持續發展目標（SDG）嵌入我們的組織？

下述問題有助于董事會處理當前的危機：我們當前是否正面臨著信任危機，我們是否能有效地處理它？我們的商業模式的特殊特征如何引發這場危機？我們是否有適當的流程來有效應對危機以及危機后的審查？我們可以從信任失敗（包括其他組織的失敗）中學到什么？我們需要做些什么來修復信任？哪些利益相關者優先？信任受到了直接攻擊嗎？是否有組織通過網絡攻擊、“假新聞”或其他類似的破壞行為來積極破壞利益相關者對我們業務的信任？

（2）應用“信任透鏡”的關鍵步驟。

第1 步：定義商業模式的價值。理解、優化和滿足組織利益相關者的合法需求是董事會建立信任的重要責任，決定了董事會如何定義商業模式價值，因此，應通過組織目標、戰略和價值來闡明利益相關者的合法需求。

信任在為所有利益相關者創造價值方面發揮著關鍵作用，董事會的角色是考慮所有需求。這可以通過提出問題來確定：第一，利益相關者的需求——被認為是最高優先級——以及現在和將來可以和應該滿足這些需求的程度；第二，互相競爭的利益相關者需求引起的任何已識別沖突的影響。

第2步：應用信任原則。根據CIVIC信任原則測試下列五個問題的答案，以確保完全理解“信任考慮因素”，并將其嵌入組織的戰略之中：①能力和技能（Competence and skills）：做你做得好的事；②正直（Integrity）：做正確的事；③社會價值（Value to society）：有更為廣泛的目標；④他人的利益（Interests of others）：專注于客戶；⑤清晰的溝通（Clear communication）：溝通清晰。

第3步：確定關鍵信任因素。這一步需要通過“利益相關者分析”，確認對組織長期可持續價值創造能力具有最重要影響的、經營中存在“信任損益”的那些關鍵方面。我們稱“這些經營中的最重要的信任損益關鍵點”為“關鍵信任因素”。

第1步～第3步需要澄清的問題有助于明確“關鍵利益相關者”的需求，提供了“信任損益管理”的基礎，主要包括：①我們現在或未來的關鍵利益相關者是誰？②這些關鍵利益相關者的需要是什么？我們應當如何對這些需要進行優化？③關鍵利益相關者的需要之間存在哪些沖突？這些沖突對信任會產生什么影響？如何解決這些影響？④風險偏好能夠滿足關鍵利益相關者的需要嗎？⑤我們能詳細應用CIVIC信任原則去識別關鍵利益相關者的需要嗎？⑥根據利益相關者分析結果，能夠確保我們確定出關鍵信任因素嗎？

第4步：將關鍵信任因素應用于商業模式并開發KPI。利益相關方決策應該貫穿于：管理層如何為關鍵利益相關者創造和交付價值，以及如何捕獲和分享價值。

其一，創造和交付價值。董事會確定并優先考慮利益相關者需求的方式，而不是確定哪些KPI 對于建立信任最重要。關鍵績效指標還需要與CIVIC 信任原則中的一項或多項相關，并盡可能地使用外部數據，例如客戶認知或影響行業規模和位置的經營問題。

聯合國可持續發展目標（SDG）有助于制定支持和信任原則相關的適當關鍵績效指標。有能力展示對可持續發展目標的承諾和貢獻的組織，能夠使自己處于建立信任損益的強大地位。

可以在2018年的CGMA 報告[1]中找到有關可持續發展目標的詳細信息，創建可持續發展的未來——會計師在實施可持續發展目標中的作用。請參閱下面的資料，以獲取合適的KPI列表。

關鍵績效指標樣本示例。以下是衡量和監控信任的14 個方面的合適指標：監督舉報；投訴（客戶、員工、供應商）；調查（客戶、員工、供應商）；社交媒體趨勢；媒體報道；培訓和技能數據；員工紀律案件；神秘購物者反饋；外部客戶評論和評級，例如哪個客戶、客戶的投訴及服務的可靠性等；實現聯合國可持續發展目標；投資者反饋；外部公司評級、獎項、認可，例如最值得信賴的公司；伙伴關系和外部評級的優勢；主要合作伙伴。值得一提的是，外部數據在監控利益相關者信任方面是非常寶貴的。

其二，捕獲和分享價值。董事會討論應圍繞商定的目標、戰略和價值觀，特別是商定的利益相關者優先次序，以確保實現這些目標、戰略和價值觀。

第4步需要澄清的問題有助于確保信任嵌入商業模式，識別相關KPI，并開發出“信任儀表盤”，主要包括：①我們需要哪些信息才能有效監督關鍵信任因素？②哪些最合適的KPI 能幫助我們評估是否以建立信任的方式創造、交付和共享價值？

第5步：開發信任損益。可以使用KPI形成每個指標變動（正面或負面）的信任儀表盤，從而對信任進行評估，進而獲得整體信任損益的“底線”。這可以通過利益相關方分組的關鍵信任因素和KPI來呈現，在信任儀表盤中顯示。

“信任儀表盤”是一種信任管理的診斷設備，任何組織都可以通過基本結構顯示并使用特定業務元素填充、創建自己的信任儀表盤。信任儀表盤是關于信任損益的一個動態的、不斷發展的描述，隨著環境的變化而變化。因此，信任儀表盤不是一次性工具，而是可以經常使用的，以幫助董事會跟蹤觀察特定利益相關方群體之間“信任存貨”的增加和減少。信任儀表盤為董事會對話創建了基礎。

第6步：董事會對話和溝通。信任儀表盤為董事會對話提供了信任信息，并提供了信任損益的概述。這有助于董事會了解信任在經營中建立或減少的程度，以便為決策制定和支持溝通提供信息。

第5步～第6步需要澄清的問題有：①與信任損益相關的總體現狀是什么？這兩步的總趨勢是正向還是負向的？②信任儀表盤是否可以顯示任何當前關注的領域？正在采取什么行動來解決這些問題？③我們的主要合作伙伴關系在多大程度上幫助我們建立信任？與關鍵信任因素相關的整體風險狀況如何？我們的信任風險是什么？我們是否確信有適當的系統來識別信任風險并有效管理它們？④與主要利益相關方的對話，是否側重于我們如何為全體利益相關者創造價值？⑤我們可以對信任儀表盤做出哪些改進？⑥每個主要利益相關方群體的報告是否合適？⑦我們應該如何對所有利益相關者進行溝通和報告？

二、CGMA管理信任損益工具評價

1.首次提出了建立信任的CIVIC 信任原則。CGMA管理信任損益工具中提出了能力和技能、正直、社會價值、他人的利益、清晰的溝通等五項信任原則。這五項信任原則貫穿了信任損益管理的全過程，是企業管理人員或董事會管理信任的基本準繩，提高了CGMA 管理信任損益工具各部分內容的貫通性，有利于信任損益的整體管理。CIVIC信任原則不僅適用于企業，也適用于其他組織（比如行政事業單位），有利于提高整個社會的信任度，有利于市場經濟條件下社會秩序的穩固。

2.有機地把“信任管理”和“商業模式”結合起來。CGMA管理信任損益工具創造性把“信任管理”和企業的“商業模式”有機地結合起來，打破了信任管理的常規思維。實踐中，“企業信任管理”一般被認為是要加強員工職業道德及企業社會道德水平，而不是把信任滲透到企業的商業模式中。而CGMA管理信任損益工具創造性地將信任原則嵌入企業的商業模式中，并開發出了“信任透鏡”子工具，借助其可以審視CIVIC 信任原則是否真正融入了企業的商業模式中，確保信任已嵌入組織的目標、戰略和價值，已融入企業的經營業務，并滿足利益相關者的需求。

3.建立了高效、嚴謹的六步驟信任管理流程。英國皇家特許管理會計師公會（CIMA）經過多年的調查和研究，在CGMA管理信任損益工具中建立了一套科學的信任損益管理流程：定義商業模式的價值→應用信任原則→確定關鍵信任因素→將關鍵信任因素應用于商業模式并開發KPI→開發信任損益→董事會對話和溝通。這一流程是CGMA 管理信任損益工具的紅線，為管理人員提供了重要指導。為降低企業風險，防范信任危機，提高企業聲譽，管理會計師必須認真執行上述六步信任管理流程，把信任管理流程與本企業的實際經營環境結合起來，并創造性地加以運用，協助董事會處理好企業所有信任問題，通過科學的信任管理流程為企業創造價值。

4.開發了信任損益報告及動態管理的綜合工具——信任儀表盤。CIMA 在CGMA 管理信任損益工具中設計了信任管理的關鍵業績指標KPI，并使用KPI從主要利益相關者、關鍵信任因素、KPI及變動趨勢、存在的問題、采取的行動等方面創立了信任儀表盤。任何組織都可以通過基本結構顯示并使用特定業務元素填充、創建自己的信任儀表盤。信任儀表盤是關于信任損益的一個動態的、不斷發展的描述，隨著環境的變化而變化。信任儀表盤是可以經常使用的，能幫助管理會計師跟蹤觀察特定利益相關方群體之間“信任儲備”的增加和減少，從而對企業信任進行評估和監控，進而獲得整體信任損益的“底線”，對信任損益進行綜合報告及動態管理，并為董事會對話創建了基礎。

5.深化了信任和企業文化的關系。CIMA 在CGMA管理信任損益工具中明確指出：信任是健康企業文化的基礎，但可信任的公司可以有不同的企業文化，從而進一步深化并澄清了信任和企業文化的密切關系。公司的文化取決于信任問題和信任行為，這就加強了組織確定信任損益的必要性。雖然信任原則適用于所有企業，但單個企業應用它們的方式以及每個原則的相對重要性存在差異，取決于組織如何構建和保留其企業文化。也就是說，需要通過公司的商業模式，知道在具體業務和企業文化環境中最需要信任的內容到底有哪些，所以信任度良好的公司，其企業文化不一定相同。這樣的闡述可以使管理會計師深刻理解信任管理，并在信任損益管理中正確處理信任和企業文化的關系。

6.確立了董事會在企業信任管理中的責任與地位。CIMA 在CGMA 管理信任損益工具中指出：董事會是公司信任和聲譽的守護者。董事會在信任管理的作用與其他企業管理職能有差別。董事會必須確定并優先考慮利益相關者的需求，監督和報告可能威脅組織商業模式以及損害信任和聲譽的風險，需要評估商業信任在多大程度上加強或削弱即信任損益，其在經營業務的整體聲譽方面具有重要的監督作用。從合理性來說，公司董事會必須確保信任損益始終處于盈余狀態，以建立其在危機時期可以依賴的信任儲備。在CIMA 發布的管理會計工具中，CGMA 管理信任損益工具是為數不多、甚至可以說是唯一的針對“董事會”而發布的管理會計集成工具，它明確了董事會是公司信任損益的第一管理人及首要責任者，從而有利于企業有效應對威脅其存亡的重大信任危機，維持并增加企業的信任儲備，贏得好的行業及社會聲譽。

三、結論

CGMA 管理信任損益工具從對信任的重要性到建立信任的CIVIC 信任原則，再到信任原則在商業模式中的應用，給出了工具性（信任透鏡、信任儀表盤）的具體應用指南，并且還探討了信任和企業文化的關系，提出了建立以“董事會為核心”的“信任管理”這一科學的管理會計工具。CGMA 管理信任損益工具中提出的新經濟環境下如何有效管理信任系統的管理會計工具和方法，有利于防范公司信任風險，解決公司信任危機，提高公司信任儲備，維持公司良好聲譽，持續提高公司信任價值，對全球范圍內的信任管理具有重要的指導作用，也對我國管理會計應用指引的完善提供了有益的參考。為了在新經濟形勢下建立和提高企業信任，建議有關部門借鑒CGMA管理信任損益工具，盡快制定我國相應的管理會計應用指引，使得企業真正建立起符合利益相關者需求的“信任”，防范信任危機和風險，提高信任管理水平，獲得良好的社會聲譽，從而更好地可持續發展[2]。