對公立醫院取消藥品加成財政補助收入的思考

周洪

關鍵詞：取消藥品加成 ? 財政補助收入 ?本期結余 ? 藥占比 ? 耗占比

一、取消藥品加成財政補助收入的背景

取消藥品加成是深化醫藥衛生體制改革的必然舉措，是打破“以藥養醫”困局的一大利器。隨著醫改進入深水區，藥品加成取消后，公立醫院由原來的醫療服務收費、藥品加成收入和政府補助三個補償渠道變為醫療服務收費和政府補助兩個渠道，醫院生存和發展面臨巨大壓力。為了啃下“取消藥品加成”這個硬骨頭，全國將通過“騰空間、調結構、保銜接”三條路徑，確保改革順利推進。其中，針對“保銜接”，各省紛紛出臺文件，對公立醫院因取消藥品加成而減少的合理收入，財政會給予適當補助，幫助醫院順利過渡。需要注意的是，由于財政以項目支出補助收入下達，且未對其用途做具體規定，導致醫院在取得該筆財政補助收入時，會計處理不統一，醫院間會計信息缺乏可比性。

二、財政補助收入的不同會計處理案例解析

背景：某市A醫院于2017年3月收到代理銀行《授權支付到賬通知書》，授權支付額度900萬元，用于彌補公立醫院因取消藥品加成減少的合理收入，財政未說明款項具體用途。假設該筆財政補助經費用途是唯一的，比如全額購買藥品或全額購買衛生材料等。假設不考慮財政資金因素影響，取消藥品加成后，2017年，A醫院醫療收入100000萬元，其中藥品收入33000萬元;醫療支出99000萬元，其中藥品費33000萬元，衛生材料費14000萬元，固定資產折舊費5000萬元，設備維修費2000萬元。若不考慮其他條件，本期結余1000萬元。

（一）全額購買藥品

當醫院將此財政補助收入全額用于購買藥品時，即醫院購入的藥品3.3億元中有900萬元是通過財政資金購買的。根據《醫院會計制度》要求，使用財政補助收入、科教項目收入購買的藥品、衛生材料等庫存物資，在購買時確認待沖基金，發出領用時沖銷待沖基金，并不計入醫療業務成本，這使得醫院當年實現藥品收入3.3億元，藥品費減少900萬元，變為3.21億元。醫療收入不變，醫療業務成本減少900萬元，不考慮其他因素，本期結余增加900萬元，實際結余為1900萬元。可見，不同的藥品資金來源雖然不會影響藥品收入，但卻會影響藥品支出，從而影響當期的結余。

筆者認為，用財政補助購買藥品，旨在彌補醫院因取消藥品加成而減少的收入，采用這種方式可以將900萬財政補助直接全額體現在當年的結余中，切實解決醫院目前經營困難的現狀，但也有不合理的地方。年終決算時，財務報表中藥品收入和藥品費金額不匹配、有差異，因為用財政資金購買的900萬元藥品銷售后并不計入醫療業務成本，這與藥品零加成政策有悖。取消藥品加成目的是打破“以藥養醫”的困局，減輕患者就醫負擔。報表角度反應出來藥品收入與成本本應該一致，而這樣一來，藥品收入大于藥品成本，會給人藥品還存在加成的錯覺，不利于藥品零加成政策的考核。雖然很多省份目前在決算時做了相應說明，但這依然無法改變報表中與藥品加成有關的金額。

（二）全額購買衛生材料

購買藥品與購買衛生材料在會計處理上并無差異，對醫院結余的影響是一致的。當購買衛生材料14000萬中，有900萬來自財政資金時，記入待沖基金同樣會使當年衛生材料支出減少900萬，致使本期結余增加900萬元。雖然購買藥品與購買衛生材料在財政補償結果上是相同的，都在當年結余中實現了900萬的全額補償，但醫院選擇處理方式時往往基于不同的動機。

2017年，國家衛計委、財政部等聯合下發的《關于全面推開公立醫院綜合改革工作的通知》（國衛體改發〔2017〕22號），明確提出：到2017年底，前4批試點城市公立醫院百元醫療收入（不含藥品收入）中消耗的衛生材料降到20元（下文簡稱耗占比低于20%）以下。可見，嚴控藥耗占比，是醫保控費的主要方式，也是深化醫藥衛生體制改革的重要措施，耗占比低于20%儼然成為了公立醫院年度考核中的一大重要控費指標，醫院有降低衛生材料支出的迫切需求。用財政資金購買衛生材料恰好可以解醫院燃眉之急，即使不能使耗占比降低到20%以下，也能在降低耗占比上貢獻一份力量。以此例說明，當衛生材料資金來源全為自有資金時，醫院耗占比為14000/（100000-33000）=20.89%;當衛生材料資金來源含財政資金900萬元時，醫院耗占比為（14000-900）/（100000-33000）=19.55%。由此可以看出，為了達到耗占比考核要求，醫院會首選購買衛生材料，粉飾耗占比。筆者認為，這種處理方式會帶來不良影響，長此以往，醫院會缺乏嚴控衛生材料的動力，不利于醫改政策的深入推進和落實。

（三）全額購買醫療設備

使用自有資金購買醫療設備，每月計提的累計折舊對應計入醫療業務成本，使當期結余減少。而使用財政資金購買醫療設備，通過待沖基金體現，每月計提的累計折舊并不計入醫療業務成本，不會減少結余。就本例而言，若購買的固定資產中，有一批900萬元的設備，于當年3月購買，資金來源于財政資金，該設備使用年限為5年，在2017年將會給醫院節省135萬元醫療業務成本，增加135萬元當期結余，2017年實際結余為1135萬元。

筆者認為，購買固定資產這種方式在一定程度上是可取的，它的優勢在于可以規避因購買藥品和衛生材料帶來的不良影響。從報表來看，藥品收入與藥品費金額是對等的，與藥品零加成政策相得益彰;從醫院衛生材料占比來看，也會真實反映醫院的控費情況，不會粉飾耗占比。需要注意的是，就醫院而言，醫院為了自身利益，可能不會選擇這種處理方式，因為不能在當年實現對醫院全額補償補助。購買固定資產，是按使用期限分月計提折舊，即使財政資金購買的固定資產計提折舊不計入成本，但一年的折舊額是有限的，它的結果體現為對醫院的分期補償，2017年的結余只能體現當年計提的折舊，這可能不利于解決醫院當前經營困難的尷尬處境。隨著醫改的深入推進，在分級診療及藥品全面取消加成政策影響下，醫院收入銳減，面臨巨大的生存壓力，如果缺乏有保障的過渡補償措施，可能影響醫院的健康可持續發展，這也值得我們深思。

（四）全額用于支付設備維修費

當醫院將此財政補助用于支付維修費時，會直接減少醫院當年的自有資金維修費支出，增加醫院當期結余，結果與購買藥品及衛生材料一致。就本例而言，受此因素影響，醫院當年維修費用減少900萬元，醫院當年實際結余為1900萬元。

筆者認為，這種方式雖然也可以體現出對醫院當期結余的全額增加，但不利于醫院設備資產的管理，不能真實反映醫院現有資產的使用效益。當前，國家越發重視國有資產的管理，尤其對國有資產占有、使用、變動、處置等情況加強管控，并強調資產管理要與預算管理、財務管理、價值管理相結合。用財政資金支付維修費，勢必會減少財務報表中維修費的列支，隱藏設備資產的真實狀況，資產的完好率、損失率、利用率不能得到真實反映，這不利于醫院配置資產和制定長期資產配置計劃。部分資產實質上可能已經不能帶來效益，或者說產生的維修費用支出比帶來的收入高，按規定應當報廢，重新購買，但由于報表中的維修費列支不真實，管理人員往往疏于對此類資產的評價、管理，未將其列入新增資產購置計劃，從而可能影響醫院的經營效率。此外，也會造成預、決算存在巨大差異，不利于預算管理。

三、建議

從以上案例分析可以看出，針對取消藥品加成財政補助收入，不同用途下，會計處理方式是不同的，對醫院的本期結余、藥品收支配比、耗占比、固定資產的效用分析等的影響也是不同的，醫院有不同的動機選擇有利于自己的處理方式，這不利于醫院間的橫向比較，也不利于提高醫院的管理水平，更可能會影響醫改實施的效果。

同時需要注意的是，藥品加成收入是醫院結余的重要組成部分，是醫院長久以來生存和發展的有力保障。它的用途是廣泛的，可以用于支付人員經費、購買藥品、購買衛生材料、購買固定資產、支付相關費用等。另外，在《醫院會計制度》中也明確提出：財政基本支出補助收入包括由財政部門撥入的符合國家規定的離退休人員經費和政策性虧損補貼等。

筆者認為，取消藥品加成財政補助收入是國家藥品零加成政策下的產物，屬于政策性虧損補貼，應該按照《醫院會計制度》要求，將取消藥品加成財政補助收入計入財政基本支出補助收入里，直接體現在醫院的“本期結余”中。這樣做，一方面可以緩解醫院藥品零加成后的經營壓力，有利于解決“看病難、看病貴”問題;另一方面可以規范醫院管理，提升醫院管理效率和質量，更利于醫改政策的順利推進。

參考文獻

[1]財政部會計司.醫院會計制度講解[M].北京，經濟科學出版社，2011：218.

[2]國家衛生計生委、財政部等七部委，關于全面推開公立醫院綜合改革工作的通知，2017.