非貨幣性資產交換準則的國際比較和問題研究

李善雨 山東省農村信用社聯合社

非貨幣性資產交換中涵蓋的內容較多，如固定資產交換、無形資產交換、長期股權投資交轉等，其主要目的是提高企業生產運營能力，減少貨幣流出，確保資金周轉效率。

一、我國非貨幣性資產交換準則的發展

20世紀初我國財政部頒布了會計準則的相關文件，其中對非貨幣性交易進行了詳細闡述，指出非貨幣性交易是進行非貨幣性資產交換的一種形式，不涉及任何貨幣性資產交易。該準則將非貨幣交易劃分成了同類非貨幣資產交易和不同類非貨幣性資產交易。前者是待售資產、非待售資產以及同時換入或換出資產之間的交轉；后者則是待售資產與非待售資產之間的交換。不過該準則在落實過程中，由于市場機制的不健全性，公允價值很難得到有效保證，再加上同類與非同類貨幣性交易的劃分，企業利用其中的漏洞大做文章進行利潤操控，所以影響了國家的整體經濟效益水平。

因此，在該項準則實施一年后，證監會加大了非法操控的處理力度，并對嚴重違反規定的上市公司進行了批評和處罰。同一年內，對會計準則進行了修訂，剔除了待售資產、非待售資產、同類非貨幣性交換和不同類非貨幣性交換的相關內容，所有的非貨幣性交易均采用統一的處理模式，弱化了公允價值的應用效果，將收益控制在了補價范圍內，避免了可操控利潤的產生，杜絕了違法操控的出現。

隨著全球一體化經濟的快速發展，會計準則的國際化地位日益凸顯，為更好的適應全球化經濟發展需求，國家又先后在2006年及2019年對非貨幣性資產交換準則做了優化和完善，在原有基礎上增設了新的管理內容，細化了處理規定，確保了非貨幣性資產交易的管控力度。2019年新修訂的非貨幣性資產交換準則與2006年的準則相比沒有實質性變化，主要是基于準則體系內在協調性、保持準則體系穩定性考慮，對非貨幣性資產交換準則的部分細節規定進行了優化。主要內容有：一是對非貨幣性資產交換的定義進行了微調，剔除了定義中的存貨內容，該變化主要是基于新收入準則的變化而進行的相應調整，同時在適用范圍上對該部分也進行了明確，即“企業以存貨換取客戶的非貨幣性資產的，適用《企業會計準則第14號—收入》”。二是對貨幣性資產的定義進行了修訂，與2006年準則對于貨幣性資產的定義相比，新的定義更科學，更易于理解。三是增加了適用范圍的相關規定，有利于準則的實際應用和理解。四是增加了確認章節，對換入資產的初始確認時點、確認條件，以及換出資產的終止確認時點和確認條件進行了明確，同時明確了換入資產的確認時點與換出資產終止確認時點不一致時的處理方法。五是在計量條款的規定中，所用語言表達方式更容易理解。六是披露內容增加了“非貨幣性資產交換是否具有商業實質及其原因”的條款。

二、我國非貨幣性資產交換準則的國際比較

首先，從各國貨幣性資產的定義上分析，美國、加拿大等發達國家在貨幣性資產的管控上制定了標準的合同規范或者相應的約束措施。反觀我國在這方面上并沒有進行細致劃分和明確。

其次，從準則涵蓋范圍進行分析，美國、加拿大等發達國家對于非貨幣性資產交換的涵蓋范圍基本上達成了一致，有著同一目標。而我國非貨幣性資產交換的涵蓋范圍則相對較少，負債、勞務以及非互惠轉讓等均不屬于其內容。

再次，從非貨幣交易的種類進行分析，我國會計準則與國際會計準則基本保持一致，都是以是否具有商業實質進行合理劃分的。

最后，從換入資產計量角度進行分析，各國在非貨幣性交易的分類上存在差異性，這使得換入資產的計量方式也存在著不同，相應的入賬價值也會有所差異。

三、我國非貨幣性資產交換準則存在的問題

（一）基本概念認知不明確

現有的會計準則中，對于貨幣性資產以及非貨幣性資產的定義都存在著模糊性，這使得非貨幣性資產的涵蓋范圍受到約束。因此，應對貨幣性資產的定義進行明確，以此來推動非貨幣性資產的界定范圍，提高管理效果。另外，在對非貨幣性交易中非貨幣性資產交換范圍的界定也存在一定的局限性，很多內容均未涵蓋在內，如勞務、負債等，這也影響了非貨幣性交易的正常開展。

（二）商業實質的判斷存在主觀性

會計準則中對于商業實質的判斷缺少明確定義，需要通過大量的職業判斷來完成。但是我國會計人員由于專業素質水平參差不齊，導致商業實質判斷中存在較多誤差。同時因為會計準則中只是對交易雙方的關系有所提及，但并沒有進行詳細說明，所以相應的管制措施也較為缺失，利潤操作情況時有發生，這也影響了非貨幣性交易的質量和效果。

四、相關建議

針對上文提到的問題，給出如下建議：（1）在我國會計準則完善和優化中，應對貨幣性資產和非貨幣性資產的定義進行明確，并參考國外發達國家的經驗和準則內容，制定合理的約束方式來保證貨幣性資產規劃和管理的合理性。（2）對涉及關聯方的非貨幣性資產交易是否具有商業實質的判斷給出明確規范，以利于實際應用和監管規范，減少違規及利用準則漏洞進行利潤操控事項的發生。（3）對商業實質判斷進行量化處理，以增強判斷條件的可用性和可操作性。（4）對不等價交換中的資產交換金額進行明確規定，并明確補價交換的相關內容，保證公允價值的準確性。（5）強化工作人員素質。在非貨幣性資產交換準則應用中，工作人員的職業判斷對其落實效率有著重要影響，只有不斷提高工作人員的專業素質水平，才能更好的保證非貨幣性資產交換的合理性，減少違規情況的出現。

結語：總之，我國只有不斷提高會計準則中非貨幣性資產交換的相關管理條例和內容，明確貨幣資產交換和非貨幣性資產交換的定義，才能更好的避免利潤操控現象的發生，提高會計管理水平。