運(yùn)用銷項(xiàng)稅額抵減簡化納稅申報(bào)及核算

王寧

現(xiàn)行的增值稅納稅申報(bào)表內(nèi)的稅款計(jì)算有“銷項(xiàng)稅額”、“進(jìn)項(xiàng)稅額”等項(xiàng)目，卻沒有同屬“應(yīng)交增值稅”明細(xì)賬內(nèi)設(shè)置的專欄的“銷項(xiàng)稅額抵減”。“銷項(xiàng)稅額抵減”是記錄一般納稅人按照現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定因扣減銷售額而減少的銷項(xiàng)稅額，在會計(jì)處理上具有靈魂作用，將“扣額法”轉(zhuǎn)換為“扣稅法”，極大地方便了財(cái)務(wù)會計(jì)核算。

由于現(xiàn)行的增值稅納稅申報(bào)表中缺少“銷項(xiàng)稅額抵減”，導(dǎo)致增值稅納稅申報(bào)表需要在增值稅納稅申報(bào)表（一）內(nèi)增加扣除金額欄次，造成納稅申報(bào)的計(jì)算及填寫非常復(fù)雜，新手不易理解和操作，此外，還影響土地增值稅的申報(bào)及計(jì)算，建議將銷項(xiàng)稅額抵減應(yīng)納入增值稅納稅申報(bào)表內(nèi)。下面舉例比較其優(yōu)劣。

例：某房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)甲公司2018年10月有關(guān)業(yè)務(wù)如下：10月份初購賣了土地一宗，支付土地出讓金220萬元，并取得財(cái)政收據(jù)；與某建筑公司訂立包工包料合同，采用裝配式施工建筑一棟辦公樓，取得該建筑公司開具的增值稅專用發(fā)票注明的金額400萬元，稅金40萬元。月底完工，并銷售辦公樓取得銷售收入2200萬元（含稅價(jià)）。為了比較方便，這里將其它稅費(fèi)省略不計(jì)，沒有留抵稅額。上述業(yè)務(wù)均通過銀行轉(zhuǎn)賬。

上述業(yè)務(wù)的會計(jì)分錄如下：

1.支付土地款項(xiàng)220萬元，會計(jì)分錄為（單位：萬元下同）：

借：開發(fā)成本——土地成本 220

貸：銀行存款 220

2.支付建筑安裝款項(xiàng)440萬元，會計(jì)分錄為：

借：開發(fā)成本——辦公樓 400

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）40

貸：銀行存款 440

3.實(shí)現(xiàn)銷售收入時(shí)，會計(jì)分錄為：

借：銀行存款 2200

貸：主營業(yè)務(wù)收入 2000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）200

4.房地產(chǎn)銷售對應(yīng)的土地成本計(jì)算的銷項(xiàng)稅額抵減=220÷（1+10%）×10%=20

借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額抵減）20

貸：開發(fā)成本——土地成本 20

5.結(jié)轉(zhuǎn)開發(fā)成本

借：開發(fā)成品——辦公樓 600

貸：開發(fā)成本——土地、辦公樓 600

6.結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本，開發(fā)成本共計(jì)600

借：主營業(yè)務(wù)成本 600

貸：開發(fā)成品——辦公樓 600

一、增值稅納稅申報(bào)及計(jì)算的比較

1.按現(xiàn)在的增值稅納稅申報(bào)表填報(bào)。在增值稅納稅申報(bào)表（一）的9欄上填寫銷售額2000萬元、10欄填寫200萬元，11欄填寫2200萬元，用11欄的數(shù)據(jù)扣除12欄的220萬元，計(jì)算出13、14欄的數(shù)據(jù)分別為1980萬元和180萬元，然后再將13、14欄的數(shù)據(jù)分別填寫到增值稅申報(bào)表的銷售額欄內(nèi)填寫1980萬元、銷項(xiàng)稅額180萬元，在進(jìn)項(xiàng)稅額填寫40萬元，應(yīng)納稅額140萬元，整個(gè)計(jì)算非常繁瑣，復(fù)雜。

2.在申報(bào)表內(nèi)的增加“銷項(xiàng)稅額抵減”后：

增值稅納稅申報(bào)表（一）的12、13、14欄就不需要了，直接在增值稅申報(bào)表的銷售額欄填寫2000萬元、銷項(xiàng)稅額欄填寫200萬元、進(jìn)項(xiàng)稅額欄填寫40萬元、在稅款計(jì)算欄次增加一欄“銷項(xiàng)稅額抵減”填寫20萬元，則應(yīng)納稅額為140萬元。

通過上述比較，將“銷項(xiàng)稅額抵減”專欄納入增值稅申報(bào)表后能極大地簡化了計(jì)算及填寫數(shù)據(jù)，減輕了財(cái)務(wù)人員的勞動(dòng)強(qiáng)度。

二、土地增值稅申報(bào)及計(jì)算比較

由于增值稅申報(bào)表中沒有“銷項(xiàng)稅額抵減”，也給土地增值稅的計(jì)算及申報(bào)帶來了麻煩。根據(jù)《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于營改增后契稅、土地增值稅、個(gè)人所得稅計(jì)稅依據(jù)問題的通知》（財(cái)稅［2016］43號，以下簡稱43號文件）第三條規(guī)定：土地增值稅納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入為不含增值稅收入。《土地增值稅暫行條例》等規(guī)定的土地增值稅扣除項(xiàng)目涉及的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，允許在銷項(xiàng)稅額中計(jì)算抵扣的，不計(jì)入扣除項(xiàng)目，不允許在銷項(xiàng)稅額中計(jì)算抵扣的，可以計(jì)入扣除項(xiàng)目。此規(guī)定多此一舉，完全沒有必要，因?yàn)橥恋貙?shí)行“扣額法”通過“銷項(xiàng)稅額抵減”轉(zhuǎn)換為“扣稅法”，計(jì)提時(shí)就沖減了扣除項(xiàng)目金額，銷售時(shí)也進(jìn)行了價(jià)稅分離，收入與成本同增或同減不影響土地增值額。至于涉及到加計(jì)扣除問題，為了不影響計(jì)算基數(shù)，完全可以將銷項(xiàng)稅額抵減計(jì)入土地成本中即可。還是以上例數(shù)據(jù)進(jìn)行說明。

三、按現(xiàn)行土地增值稅政策進(jìn)行操作

解：在計(jì)算該公司房地產(chǎn)的土地增值稅時(shí)，不含稅銷售額為：（2200-220）÷（1+10%）=1800（萬元），銷項(xiàng)稅額為：1800×10%=180（萬元），土地增值稅的收入為：2200-180=2020（萬元），土地成本220萬元，開發(fā)成本400萬元，加計(jì)扣除的金額=620×5%=31（萬元），扣除項(xiàng)目金額為=220+400+31=651（萬元），增值額=2020-651=1369（萬元）。

該公司土地的增值率=1369÷651×100%=210.29%，適用稅率為60%。則應(yīng)納土地增值稅=1369×60%-651×35%=593.55（萬元）。

四、利用會計(jì)處理數(shù)據(jù)清算土地增值稅

解：會計(jì)處理的房地產(chǎn)銷售額為2000萬元，土地成本為及開發(fā)成本為600萬元，需要說明的是，加計(jì)扣除時(shí)需要還元為含稅的土地成本20萬元，這樣加計(jì)扣除金額計(jì)算基數(shù)為620萬元，加計(jì)扣除金額為620×5=31（萬元），增值額=2000-600-31=1369（萬元），土地的增值率=1370÷630×100%=210.29%，適用稅率為60%，應(yīng)納土地增值稅=1369×60%-651×35%=593.55（萬元）。

通過比較，說明利用會計(jì)處理數(shù)據(jù)進(jìn)行土地增值稅清算的方法簡便，納稅人容易操作。

綜上所述，運(yùn)用銷項(xiàng)稅額抵減，極大地簡化增值稅、土地增值稅的計(jì)算及申報(bào)，使得會計(jì)報(bào)表的銷售額與增值稅、土地增值稅的收入一致，銷售額實(shí)行“三表”統(tǒng)一，減輕了企業(yè)會計(jì)人員的工作量。