BOO項目的會計處理探析

摘要：隨著經濟的發展，政府與企業的合作方式顯現出多樣化，BOO項目作為PPP項目的重要組成部分，在企業與政府合作方式中應用的情況越來越多，但是對其相關的會計研究案例卻較少，因此有必要對BOO模式進行研究與探討，從中總結出一套切實可行的會計核算方法，用來指導企業的會計核算工作。

關鍵詞：BOO；BOT；會計處理

BOT項目通常理解為“建設-經營-轉讓”這三個階段，BOT項目作為一種比較常見的企業與政府的合作方式，能夠在最大一定程度上減緩企業的資金壓力，同時也可以有效的調動企業的積極性，完善基礎設施的建設與經營。但是隨著經營業務的復雜化，BOT這種項目合作的模式也不但發生變化，逐漸演化成BOO等項目類型，而BOO項目是Build-Own-Operate的縮寫，顧名思義就是建設-擁有-運營，它與前者最大的不同就是BOO方式下，項目完成后社會資本方或項目公司擁有對項目最終的所有權，一般不涉及項目期滿移交。

一、國內外的會計處理研究

目前主流的國內對于BOO項目的會計處理，主要依照的是《企業會計準則》以及《企業會計準則解釋2號》中的相關條例。在特許經營模式下，主要分為兩個階段，建造階段和經營階段，建造期間企業的會計處理依照所提供的建造服務采用《企業會計準則第15號——建造合同》確認相關的收入和費用。基礎設施完工后的經營階段，項目公司依照《企業會計準則第14號——收入》確認與后續經營服務相關的收入。

國外對于BOO的會計研究較少，主要傾向于是BOT會計處理的延伸，《國際財務報告解釋公告第12號——服務特許權協議（IFRIC12）》更加具體的對服務特許權的使用過程中一系列會計事件進行詳細的規定，并將服務特許權的確定進行了分類。按照運營方是否有從授權人或授權人指示下獲取現金或其他金融資產的權利，將服務特許權分類為按照金融資產或無形資產計量，此外IFRIC12還對服務特許權項目的收入、借款費用、維修和維護等事項進行了說明和規定。

二、BOO會計處理分析

對于以上從理論上國內外對于BOO項目會計處理的分析，我們得出BOT/BOO之類的“服務特許權合同”會計模式中的資產確認，與傳統的基于“所有權上主要風險和報酬是否轉移”的資產確認模型存在很大差異。服務特許權合同的會計處理模式的核心是“對使用的控制”，由于基礎設施的如何使用（包括應提供何種服務、向誰提供、應達到的質量和數量標準、收費標準等）都由政府控制和決定，因此政府實際上具有對基礎設施使用的控制權和主導權，企業只是受政府委托提供建造和運營服務。

服務特許權模式下企業自己出資建造的基礎設施不能確認為本企業固定資產，企業通過提供基礎設施建造服務換取了一項運營收費權或者一項無條件收取固定金額的權利，因此只可以確認無形資產或金融資產，作為提供建造服務的對價。當社會資本對資產有控制權且未約定是否需要移交政府時，應視同其他自有資產，計入固定資產科目。

所以計入無形資產或固定資產的界限主要看以下幾個條件：

1.在合同中是否明確約定了政府對該基礎設施使用具有控制權和主導權；

2.在合同履行期間，企業是否需要自行承接業務；

3.合同中是否有排他性的條款，也就是說對于該地區的業務有獨占的權利。

三、案例說明

案例：甲公司與政府授權單位簽訂《**污泥處理項目》，成立項目公司乙企業，協議的內容與BOT項目類似，主要的區別是合同到期無項目需要移交的條款，但在經營期設施如何使用的主導權在政府手中，項目建成運行后，政府確保年平均提供不低于設計處理能力的70%的合格污泥，建筑期間的建筑服務由甲公司進行提供。

在此案例中，從甲公司簽訂的合同內容中，我們可以看出項目到期后是無需移交的，但是在項目的執行過程中政府是擁有絕對的控制權，并且污泥處理業務也是由政府提供，企業在這個過程中無需執行承接業務，所以結合上面的分析，我們得出該BOO項目參照BOT項目的會計處理，采用特許經營模式，也就是確認無形資產或金融資產。

甲公司提供了建筑基礎設施建造服務，據此確認建筑合同收入，建設期間的主要會計處理如下：甲公司的會計處理為：借：工程施工-合同成本，貸：料工費等科目及銀行存款，借：應收賬款/銀行存款，貸：工程結算，借：工程施工-合同毛利，主營業務成本，貸：主營業務收入。

乙公司的會計處理為：借：無形資產，貸：應付賬款/銀行存款，合并報表的會計處理：

借：工程施工-合同成本，貸：料工費等科目及銀行存款，借：工程施工-合同毛利，主營業務成本， 貸：主營業務收入，借：無形資產，貸：工程結算。

四、總結

本文通過對國內外會計處理的分析及研究，對BOO項目的會計處理等問題進行了分析與探討，并結合了BOO項目的具體案例進行了舉例說明。

隨著經濟業務的發展企業與政府之間合作可能會越來越緊密，合作的方式會更加的多樣化，因此就會為了滿足一定的條件設置一些特殊的形式條款，這就需要我們加強對準則理念的把握，當遇到具體的案例時才能更為準確的進行分析與判斷，最終做出正確的會計處理，讓報表的使用者更加準確使用與決策。

參考文獻：

[1]趙海立，劉維丹.政府和社會資本合作模式（PPP）的會計處理探討[J].財務與會計，2015，（21）.

[2]湯薇，吳海龍.基于政府角度的PPP項目融資效益研究—以BOT與BOO模式為例[J].科研管理，2014，（01）.

作者簡介：

潘磊，浙江拱東醫療器械股份有限公司。