企業合并報表相關問題思考及完善建議

摘 要：“通用會計理論”是當前國內外分析企業合并報表的主要參考文獻，以它為基本要求，規定合并報表的標準范圍。據資料顯示，近幾年我國在合并報表方面一直存在缺漏，本來開始就相對于國際比較晚，沒有豐富的經驗，對于研究和改革并不夠深入，在實際建設中遇到許多問題。下文主要對建設合并報表進行探究，解決現存在的主要問題，并提出相關建議。

關鍵詞：合并報表；通用會計理論；研究；建議

近幾年，我國高度重視會計改革，大力投入會計建設，但與國外會計制度還是有一定差距，我們不能按部就班，國外資本主義的公有制與我國經濟主體不同，要根據自身實際情況，借鑒并制定符合自身的會計準則。現階段，我國也采取了相關措施，制定《企業會計準則第33號----合并財務報表》，重新將會計準則進行完善，也是進一步與國際會計準則接軌。我們所說的“合并報表”不單單指把報表直接合并，而是在合并時要考慮到企業合并財務信息的真實度，以及會對企業決策計劃造成的影響。本文對于以往的會計準則不在詳細介紹，主要針對現有合并報表出現的問題進行深度分析。

一、合并報表理論基礎

現階段，相關合并報表理論可以參考所有權理論、母公司理論以及實體理論這三種，它們有各自的特點和方式方法。

（一）所有權理論

所有權理論是業主權益理論的實際應用，將會計看成獨立的個體，業主與它是緊密聯系的整體，業主可以直接支配和使用會計的資源，也就是會計報表是服務于母公司股東的，母公司同時擁有子公司的資源。

（二）實體理論

實體理論與所有權理論有很大的區別，認為母公司與子公司并不是擁有和被擁有的關系，而是母公司控制子公司的上下層關系，會計依舊獨立，企業所有者也是獨立的，但兩者還是有區別的，母公司的股東分為兩類，合并經濟個體的股東和債權人。

（三）母公司理論

母公司理論與前面提到的所有權理論和實體理論有一些共同點，融合了控制與被控制的關系和承認財務報表是服務于母公司股東，合并財務報表與母公司財務報表相對接，同樣母公司股東有合并經濟個體的股東和債權人。

二、企業合并財務報表相關信息

（一）給母公司提高決策信息

決策在企業執行各項工作中具有先導作用，決策的失誤將直接影響企業經營的錯誤。母公司主要管控子公司，對于子公司的財務狀況和經營情況都非常關注，特別是對財務報表的意愿最重視，因為它的發展情況將會影響母公司的決策和經營方式。

（二）給債權人提供信息

企業的債權人有權利了解企業的財務近況和經營情況，而合并財務報表就是可以清晰地給債權人提供相關的有效信息。

（三）給管理者提供信息

企業每年進行的業績考核主要參考企業一整年的經濟效益，經濟實體是基礎，企業管理者可以獲得的利益是根據合并主體業績來評價，所以管理者對合并財務報表十分重視。

（四）給國家有關部門提供信息

在我國企業控制合并發展才初步形成，很多方面還不夠完善，在合并的過程中容易出現壟斷現象，這種現象是違法行為，會影響我國市場經濟發展。因此，企業合并一直受到相關部門的關注和監察，企業在市場占有率超過一定限度時，有關部門就要進行制止和調查。部門最先了解的是合并財務報表，可以根據相關信息分析市場動向，是調控的有效依據。

三、合并會計報表出現的不足和問題

（一）合并范圍不明晰

合并會計的各項工作都是根據新會計準則的要求進行的，但目前新會計準則的一些方法手段還沒有得到有效的實踐認證，不能保證沒有問題出現，合并會計的范圍依照新會計準則不能保證其準確性和安全性。主要表現有：

新會計準則的計算方法還沒有得到準確的證實。以往準則中有指出母公司可以擁有至少一般的子公司，包括直系或旁系。而新準則中只明確了直系子公司，間接或相關的子公司沒有指明情況，只能是企業親自去調查判定，企業調查的情況會影響到母公司合并報表的數據，準確性有待參考。而且合并報表數據會歸于財務信息，而企業各部門在進行決策時對財務信息要求很高。另外，出現的問題沒有詳細的解釋和分析數據。企業在規劃合并范圍時，控制是基礎，展開出來有多方面，就如暫時性控制，沒有準確的時間要求，可長可短，會影響公司的實踐效果，還會成為一些投機的借口，利用合并報表動手腳。最終導致控制能力下降，沒有明確的控制力度。

（二）合并方法中的缺陷

合并會計報表對母公司、債權人、管理者等都非常重要，自然也受到它們的高度關注，受到一些質疑常有發生，也就是合并會計報表的商譽。在新會計準則中有給商譽一個迷糊的解釋，對于具體操作沒有明確指出。而國際會計準則給商譽有獨立的定義，并分為購買商譽和非購買商譽。這方面我國準則還存在一些不足，對商譽問題應進行深入的探究，盡可能與國際會計對接。另外，企業合并會計報表沒有能夠控制被投資企業的盈余的方法。國際會計中有對被投資企業的盈余進行分類，有投資前與投資后的劃分，更加細致化的對時間進行明析，也可以有效地顯示盈余處理情況。投資前盈余只是子公司的部分凈資產，投資后盈余才是主要的合并主體，當前我國的政策是將所有被投資企業盈余做抵減。

（三）企業會計政策不能統一

根據相關規定，母公司與子公司的相關會計政策要求統一，但在現實當中很難做到政策一致，母公司的經營環境復雜多樣化，參與的行業多而雜，而子公司是其中的一種行業，只需對這一類行業制定會計政策，會與母公司政

策產生矛盾，如果強制結合為一體化的政策，是不符合實際發展的，最終影響最大的也是子公司，不管是工作量還是資金的配置都會增加，財務報表也受到影響。

（四）合并會計報表范圍受到限制

企業合并報表最開始的作用就是給企業和合作者提供有效的信息，但目前合并會計報表的信息過于狹窄，不能顯示母子公司的財務狀況和經營問題。只有大范圍的企業財務狀況，如果想要得到母公司與子公司的財務信息，債權人必須在自己編制的報表中查找，十分不方便。合并會計報表顯示不出信息部分原因是企業分布的大范圍子公司合并報表數據不準確，特別是在境外發展的子公司，可能出現貨幣換算的誤差，在制作報表時就要不斷更改，一般會換算為人民幣。另外，合并會計報表反映的相關信息存在一些不合理性，某些項目出現的專業性問題，很難理解，最終歸于合并報表中的問題。最后，相關內部財務交易是不會在財務報表中顯現的。

四、有效解決合并會計報表問題的方法

（一）明析合并范圍

為保證合并報表的真實可靠，確定合并范圍是關鍵，對范圍的劃分應明確清晰。前面提到的利用控制確定合并范圍，但控制的對象不對，應將權益性資本轉換為所擁有表決權，企業在劃分合并范圍時不能只是書面形式，應加強實質性的內容，歸于實際。重于實踐，制定適合的控制目標。

（二）會計政策的集合統一

企業會計政策必須達到一致才能使合并財務報表更加真實有效。但事實中母公司與子公司存在很大的差異，而且是很難解決的。因此，往往在出現差異時會拿來比較。為了減少兩者再次發生矛盾，必須保證會計政策的真實可靠，提高會計政策的科學性。但并不保證不會出現差異，特別是細分到各行業時，還是要存在一些區別和比較。在整改會計政策使其達到統一時，不必納入合并會計報。

（三）正確制定合并會計報表的編制方法

現階段，我國采取合并會計報表的方法主要是權益結合法和購買法這兩種。兩種方法各有特點，購買法比較符合新會計準則，而權益結合法更適合我國基本國情，方式簡單，有利于操作，但與目前我國經濟市場發展狀態有不符，如果企業長期發展下去，弊端會越來越大。應該進一步加強權益結合法的深入，使其與購買法同樣復雜，符合合并會計報表要求。具體改進權益結合法，首先對于母公司合并后公司的經營情況進行詳細分析，特別是產生的損益是否與預期相同，差距多大。其次是正確核算母公司與子公司合并后的總成本計算。

總而言之，我國企業競爭激烈，會計合并報表利用的好壞，決定是否可以成為企業的發展優勢，受到企業的高度重視。但根據實際情況，會計合并報表還存在許多問題，發展并不穩定，優化完善還需很長一段過程，任重而道遠。

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作者簡介：張遵琦，南京華僑城置地有限公司。