政府會(huì)計(jì)制度下高校固定資產(chǎn)折舊業(yè)務(wù)核算

羅劍平

2015年10月財(cái)政部頒布了《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》，2016年7月財(cái)政部頒布了《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)——固定資產(chǎn)》，2017年2月財(cái)政部制定了《<政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)——固定資產(chǎn)>應(yīng)用指南》，2017年10月財(cái)政部頒布了《政府會(huì)計(jì)制度》（以下簡(jiǎn)稱“新制度”），以上準(zhǔn)則和制度對(duì)高校固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)核算起到了理論指導(dǎo)和業(yè)務(wù)規(guī)范作用。高校固定資產(chǎn)的所有者是國(guó)家，具有種類多、單位價(jià)值較高、更新速度快、管理相對(duì)分散等特點(diǎn)，日常工作中由于高校資金來(lái)源廣泛，且固定資產(chǎn)用途多樣，固定資產(chǎn)的使用部門、業(yè)務(wù)管理部門和財(cái)務(wù)管理部門等職能部門之間的固定資產(chǎn)數(shù)據(jù)不能及時(shí)對(duì)接，造成相關(guān)數(shù)據(jù)不一致，賬實(shí)不符，如對(duì)報(bào)廢設(shè)備審批處理的延時(shí)性，科研活動(dòng)中形成了自制設(shè)備沒有及時(shí)上報(bào)。因此，新制度下高校進(jìn)行固定資產(chǎn)折舊可以如實(shí)反映、固定資產(chǎn)的使用效率得以提高，教學(xué)、科研和行政管理資源因而得到合理的配置。

一、新舊會(huì)計(jì)制度下高校固定資產(chǎn)折舊核算的對(duì)比

1.固定資產(chǎn)的計(jì)量基礎(chǔ)不同。準(zhǔn)則規(guī)定政府會(huì)計(jì)主體在對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行計(jì)量時(shí)，一般應(yīng)當(dāng)采用歷史成本。采用重置成本、現(xiàn)值、公允價(jià)值計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)保證所確定的資產(chǎn)金額能持續(xù)、可靠計(jì)量。

原制度下高校固定資產(chǎn)核算的計(jì)量一般使用收付實(shí)現(xiàn)制。新制度固定資產(chǎn)折舊核算方法由收付實(shí)現(xiàn)制變?yōu)闄?quán)責(zé)發(fā)生制，能更好地反映高校國(guó)有資產(chǎn)的真實(shí)價(jià)值和使用情況，建立健全計(jì)提固定資產(chǎn)折舊核算的會(huì)計(jì)處理流程。

2.固定資產(chǎn)折舊范圍的分類不同。高校固定資產(chǎn)分類一般按照經(jīng)濟(jì)用途分類，由此可以提供不同用途的固定資產(chǎn)的價(jià)值信息。原制度下，高校固定資產(chǎn)被分列為常規(guī)的房屋和建筑物，專用設(shè)備，一般設(shè)備，文物和陳列品，圖書，其他固定資產(chǎn)這六類。

新制度下，財(cái)務(wù)部門對(duì)高校固定資產(chǎn)的分類進(jìn)行了如下調(diào)整，分為：房屋及構(gòu)筑物，專用設(shè)備，通用設(shè)備，文物和陳列品，圖書、檔案，家具、用具及動(dòng)植物六類。新制度對(duì)高校固定資產(chǎn)的類別重新劃分，使高校固定資產(chǎn)的使用情況更為明晰。

準(zhǔn)則規(guī)定了折舊計(jì)提的范圍，即除文物和陳列品、動(dòng)植物、圖書檔案、單獨(dú)計(jì)價(jià)入賬的土地、以名義金額計(jì)量的以外的固定資產(chǎn)計(jì)提折舊。

3.固定資產(chǎn)折舊確認(rèn)時(shí)點(diǎn)不同。高校一般使用歷史成本來(lái)對(duì)固定資產(chǎn)的價(jià)值進(jìn)行確認(rèn)計(jì)量，原制度下沒有對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)提折舊，而是在會(huì)計(jì)期末對(duì)報(bào)廢的固定資產(chǎn)統(tǒng)一進(jìn)行處置，凈收益上繳國(guó)庫(kù)處理。新制度下要求按固定資產(chǎn)的預(yù)期消耗方式計(jì)提折舊，固定資產(chǎn)折舊計(jì)提時(shí)點(diǎn)發(fā)生變化，即當(dāng)月增加的固定資產(chǎn)，當(dāng)月開始計(jì)提折舊；當(dāng)月減少的固定資產(chǎn)，當(dāng)月不再計(jì)提折舊。

固定資產(chǎn)提足折舊后，無(wú)論能否繼續(xù)使用，均不再計(jì)提折舊；提前報(bào)廢的固定資產(chǎn)，也不再補(bǔ)提折舊。已提足折舊的固定資產(chǎn)，可以繼續(xù)使用的，應(yīng)當(dāng)繼續(xù)使用，嚴(yán)格實(shí)物管理。

4.固定資產(chǎn)折舊的計(jì)提方式不同。原制度中，沒有對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)提折舊的會(huì)計(jì)處理。新制度下，一般應(yīng)當(dāng)采用年限平均法或者工作量法計(jì)提固定資產(chǎn)折舊；固定資產(chǎn)應(yīng)計(jì)的折舊額為其成本，不考慮凈殘值；對(duì)以暫估價(jià)入賬的固定資產(chǎn)計(jì)提折舊，實(shí)際成本確定后不需調(diào)整原已計(jì)提的折舊額。折舊方法：①年限平均法：固定資產(chǎn)年折舊額=原值/預(yù)計(jì)使用年限；②工作量法：?jiǎn)挝还ぷ髁空叟f額=原值/預(yù)計(jì)總工作量；某項(xiàng)固定資產(chǎn)月折舊額=該項(xiàng)固定資產(chǎn)當(dāng)月工作量*單位工作量折舊額。

高校一般使用的方法是年限平均法。固定資產(chǎn)的折舊年限在《<政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)——固定資產(chǎn)>應(yīng)用指南》中有較為具體的規(guī)定，高校可以根據(jù)實(shí)際情況，對(duì)相關(guān)固定資產(chǎn)的使用年限做出詳細(xì)的規(guī)定，并報(bào)批后執(zhí)行。

5.固定資產(chǎn)折舊的會(huì)計(jì)科目設(shè)置不同 。原制度下，高校固定資產(chǎn)的核算方式采用傳統(tǒng)的雙分錄記賬，即在固定資產(chǎn)入賬的同時(shí)增加“非流動(dòng)基金——固定資產(chǎn)”科目。是以原值反映在報(bào)表和賬面上，這會(huì)導(dǎo)致固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值與實(shí)際價(jià)值有較大的出入，不能及時(shí)地真實(shí)地反映出高校固定資產(chǎn)的情況，無(wú)法從賬面上反映出固定資產(chǎn)的消耗情況。

新制度對(duì)此進(jìn)行了修正，增設(shè)了“固定資產(chǎn)累計(jì)折舊”、“在建工程”、“業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用”、“單位管理費(fèi)用”、“經(jīng)營(yíng)費(fèi)用”等科目，并且取消了“非流動(dòng)基金——固定資產(chǎn)”這一科目。新制度下，在固定資產(chǎn)購(gòu)進(jìn)時(shí)，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)同時(shí)做支出會(huì)計(jì)賬；月末，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)對(duì)高校固定資產(chǎn)計(jì)提折舊，按受益單位不同，通過(guò)“固定資產(chǎn)累計(jì)折舊”科目計(jì)提，并分?jǐn)偟饺筚M(fèi)用或“在建工程”中，此時(shí)預(yù)算會(huì)計(jì)不做賬務(wù)處理。這樣雙重記賬，一方面能及時(shí)反映資產(chǎn)的消耗情況，使得固定資產(chǎn)的凈值與實(shí)際價(jià)值相近，同時(shí)對(duì)預(yù)算資金的使用情況一目了然，會(huì)計(jì)核算更為準(zhǔn)確、精細(xì)化。

6.固定資產(chǎn)折舊會(huì)計(jì)處理的新舊銜接。①高等學(xué)校對(duì)原賬中2018年12月31日以前的尚未計(jì)提固定資產(chǎn)折舊的固定資產(chǎn)應(yīng)補(bǔ)提折舊，加強(qiáng)信息系統(tǒng)的運(yùn)用，全面核查截至2018年12月31日的固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用年限、已使用年限、尚可使用年限、使用單位等相關(guān)信息，并于2019年1月1日對(duì)尚未計(jì)提折舊的固定資產(chǎn)補(bǔ)提折舊，按照應(yīng)計(jì)提的折舊金額，借記“累計(jì)盈余”科目，貸記“固定資產(chǎn)累計(jì)折舊”科目。②高校有使用受托資金購(gòu)買的固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)對(duì)原帳應(yīng)計(jì)入“固定資產(chǎn)累計(jì)折舊”的科目的金額，轉(zhuǎn)入新賬的“累計(jì)盈余”科目。

二、政府會(huì)計(jì)制度下加強(qiáng)高校固定資產(chǎn)折舊核算工作的建議

1.嚴(yán)格審核原始憑證，建立健全高校會(huì)計(jì)監(jiān)督體系。制度上，應(yīng)當(dāng)有效地規(guī)范重點(diǎn)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)，建立健全會(huì)計(jì)監(jiān)督體系，多項(xiàng)職責(zé)分工明確，相互監(jiān)督，降低風(fēng)險(xiǎn)；人員上，增設(shè)會(huì)計(jì)人員績(jī)效考評(píng)制度，定期組織內(nèi)部監(jiān)管和內(nèi)部控制培訓(xùn)活動(dòng)，以提高會(huì)計(jì)人員的積極性和專業(yè)性，有效保障會(huì)計(jì)基礎(chǔ)核算工作的真實(shí)性與準(zhǔn)確性。

2.加強(qiáng)高校固定資產(chǎn)核算的信息化建設(shè)。隨著互聯(lián)網(wǎng)+和人工智能的發(fā)展、高校信息化——“智慧化校園”的建設(shè)，需要加強(qiáng)高校固定資產(chǎn)核算的信息化建設(shè)，利用信息化系統(tǒng)，建立高校版的財(cái)務(wù)管理信息系統(tǒng)（FMIS），進(jìn)行固定資產(chǎn)折舊核算。如建立數(shù)據(jù)庫(kù)、建立電子固定資產(chǎn)卡片（表1）、研發(fā)適合高校特征的會(huì)計(jì)財(cái)務(wù)系統(tǒng)中的“固定資產(chǎn)”模塊，并加強(qiáng)財(cái)務(wù)部門與固定資產(chǎn)管理部門、使用部門的數(shù)據(jù)對(duì)接，做到數(shù)據(jù)安全、信息流暢、資源共享、操作規(guī)范，進(jìn)行即時(shí)更新，實(shí)時(shí)監(jiān)督，達(dá)到每期期末賬實(shí)價(jià)值的一致性。

3.調(diào)整高校固定資產(chǎn)核算制度 。高校應(yīng)加強(qiáng)高校財(cái)會(huì)人員和相關(guān)業(yè)務(wù)人員對(duì)新準(zhǔn)則的學(xué)習(xí)，提高其對(duì)固定資產(chǎn)的保值增值的意識(shí)，相應(yīng)對(duì)固定資產(chǎn)折舊核算管理制度進(jìn)行調(diào)整，包括資產(chǎn)的配置、使用和處置等方面。建立固定資產(chǎn)的管理部門，由該部門負(fù)責(zé)學(xué)校設(shè)施設(shè)備的建設(shè)和購(gòu)買、資產(chǎn)使用和資產(chǎn)處置數(shù)據(jù)平臺(tái)的建設(shè)，提高設(shè)備使用的效率，只有這樣，高校的固定資產(chǎn)才能真正的保值增值。

4.加強(qiáng)高校固定資產(chǎn)管理工作，做好新制度和原制度的銜接工作。新制度對(duì)于固定資產(chǎn)折舊核算工作有了更加精細(xì)的要求，高校財(cái)務(wù)人員應(yīng)該組織對(duì)新準(zhǔn)則和新制度的學(xué)習(xí)和討論，落實(shí)政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、新制度的規(guī)定，結(jié)合高校實(shí)際情況，熟悉固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)賬務(wù)處理流程和重點(diǎn)注意事項(xiàng)。在充分理解準(zhǔn)則后，按照準(zhǔn)則和制度的要求應(yīng)用到具體的會(huì)計(jì)核算工作中去，并在適當(dāng)?shù)臅r(shí)機(jī)下，全面引入固定資產(chǎn)的“公允價(jià)值”概念，保證賬面上能反映出資產(chǎn)的實(shí)時(shí)價(jià)值。對(duì)固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值的核算應(yīng)當(dāng)與現(xiàn)時(shí)價(jià)值相一致，真實(shí)反映出高校固定資產(chǎn)的實(shí)時(shí)價(jià)值，這也是一項(xiàng)繁重的工作。[論文受基金項(xiàng)目支持中央高校基本科研業(yè)務(wù)費(fèi)資助項(xiàng)目（JB140617）]

（作者單位：西安電子科技大學(xué)計(jì)劃財(cái)務(wù)處）